企業會計控制核算技能研究范文
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摘要：
一個企業的生產經營活動都需要財務分析與管理，這就對會計管理和控制核算技能提出了相應的要求，會計核算技能直接決定著會計基礎資料的準確性和合理性，這也是擬上市企業能通過IPO財務嚴審的重要基礎。會計核算技能項技能包括會計理論和會計實務處理能力兩個方面。不管是企業會計人員還是高校教學工作者，在會計實務處理時都缺乏對會計管理和控制核算技能的理解和掌握，本文擬對會計管理和控制核算技能改革提出一點建議和看法。
關鍵詞：
一、引言
我國的會計改革是從20世紀80年代末期開始的，1992年頒布《企業會計準則》、《企業財務通則》《分行業會計制度》；1985年出臺《會計法》；1996年《會計基礎工作規范》；1998年頒布《股份有限公司會計制度》；21世紀初，又頒布了《企業會計制度》；2006年包括1個基本準則和38個具體準則的《企業會計準則》；2014年正式修訂了五項、新增了三項企業會計準則，了一項準則解釋，并修改了《企業會計準則———基本準則》中關于公允價值計量的表述。經過我國會計研究人員多年不斷深入研究與完善，眾多的準則和制度已經使我國的會計和國際慣例接軌，在國家經濟發展上發揮著經濟的控制與管理作用。眾所周知，企業的財務乃至生產經營活動的分析與管理都離不開財務報表數據的分析，會計核算工作是一個完整又復雜的操作系統。會計核算技能直接決定著會計基礎資料的準確性和合理性，不管是不是擬上市公司，會計控制都是企業財務的重要基礎。企業所有的管理數據和報表都是通過逐級會計核算獲得，也就是說會計核算技能是企業財務分析和生產經營管理活動的基石。會計核算技能是每位會計人員所要掌握的基本技能，該技能包括會計理論和會計實務處理能力兩方面。目前，通過會計理論知識系統的學習，會計人員基本上都能掌握會計理論核算技能。各種準則制度的制定對會計主體、會計對象，會計方法、會計方式已有了比較完善的理論依據。但是一個完整的系統支撐，不僅僅局限于會計理論核算技能。目前，會計賬務處理規范要求的官方標準就是1996年的《會計基礎工作規范》，其對整個社會的會計工作規范起到了重要的指引作用。
二、企業會計管理和控制核算存在的問題
隨著社會經濟的發展，人們已經意識到改善經營管理、建立現代企業制度都離不開完善的會計基礎工作。但是，不管是企業會計人員還是高校教學工作者，在對會計賬務進行實務處理時都缺乏對會計管理和控制核算技能的理解和掌握，具體表現在以下方面：第一，沒有體會企業管理和會計科目設置之間的關系。科目的設置使用比較教條，明細科目的設置沒有考慮企業日常資金及收付核算管理需要。第二，沒有重視賬本設計前提必須滿足高效快速獲得會計數據和信息。不能理解賬本建立的作用，不管是在高校學習階段還是企業會計實務處理階段，依法高效建賬是目前會計學習和實務工作的最薄弱的環節。有的企業會計甚至把所有單位的應收賬款登錄在同一張明細賬上，導致應收賬款明細不清，沒有及時收回欠款。第三，沒有注意及時性問題。據調查，不管是在高校教學和企業實務中都存在先進行憑證匯總再登錄明細賬的操作現象，導致經濟業務處理出現了一旬或一個月的滯后，嚴重影響了企業的正常管理控制核算功能。甚至有些公開出版的《基礎會計》教材錯誤的指出要先進行憑證匯總平衡確保無誤后再進行登錄明細賬，這說明了規范性要求存在諸多空白領域。第四，沒有理解產品成本核算的作用。很多企業管理層忽視了成本會計的核算，有些甚至不設成本核算崗位，據調查很多單位的成本是根據擬定的目標利潤，再倒擠得出產品的成本數據，為了配合該數據還會設計虛構賬頁達到應付國家稅務稽查。這種做法不僅導致企業缺乏對產品成本的控制，造成產品實際銷售的價格非常不合理，嚴重的甚至有時會遠低于產品的實際成本進行銷售，導致報表上顯示盈利，銷售越多實質虧損越厲害，最終導致企業現金流中斷倒閉的現象。第五，不能理解在原始憑證上記載補充完整信息的重要性，忽視報銷人員互相簽名起牽制作用的設置。第六，不能正確理解會計檔案保管的目的，條例上沒有對憑證和賬本裝訂統一要求規定，實踐和教學中存在裝訂編號混亂，沒有起到防御經濟犯罪的作用。
三、會計管理與控制核算的改革與創新
（一）會計科目的靈活設置
科目的設置和使用不僅要考慮遵循準則的規定，還要考慮會計實務管理和控制的核算要求，在不影響報表使用者的解讀時，可以根據企業自身特點，靈活設置符合規定和企業需要的會計科目。如企業辦理銀行匯票時，準則規定是根據“銀行委托書”的回單借記“其他貨幣資金”科目，當企業使用銀行匯票支付款項后，根據有關的發票賬單及開戶行轉來的銀行匯票副聯作為原始憑證，貸記“其他貨幣資金”科目。但是據筆者調查，目前銀行匯票在辦理時，銀行會在企業的“銀行委托書”的回單上蓋章表示受理，并從該單位賬戶劃走相應的資金存入銀行自己內部的結算賬戶，企業已經不能再動用該筆資金，最后匯票交付對方單位使用后，開戶行是沒有相應的銀行匯票副聯作為已使用原始憑證返回支付方企業的，也就是說這時準則規定的使用匯票后貸記“其他貨幣資金”科目的該筆分錄，企業是沒有任何銀行憑據作為附件的。當然除非銀行匯票沒有全額使用出現有余額退回時，企業才會收到余額退回的銀行票據附件。銀行匯票的這種操作流程導致了企業實務處理和準則規定的差異，筆者建議在辦理出銀行匯票時取得銀行蓋章的委托書存根聯時即借記“應付賬款”、“材料采購”等科目，貸記“銀行存款”科目。如果有多余款退回收到憑據時再沖銷對應科目，如果全額使用了該匯票的就不再做任何分錄。這樣的科目變通是比較契合實際情況，因為辦理出的銀行匯票按照準則必須計入“其他貨幣資金”，但是該筆資金實質上是已經從本單位賬戶劃出，單位已沒法再使用。當計入“其他貨幣資金”時，該項資金會在財務報表上和“銀行存款”、“庫存現金”科目加總體現在“貨幣資金”欄目，這樣很明顯是虛增了報表上“貨幣資金”欄目的金額。準則的分錄處理不僅和銀行實際流程起沖突，而且影響著本單位的管理層對資金的使用和安排。還不僅會造成外單位對報表使用的誤解，甚至會給一些有不良意圖的人留有操作的余地。其筆者認為這樣的改革和創新更能如實反映報表上“貨幣資金”金額的準確性。
（二）注重賬頁設計與企業的管理要求密切結合
（1）符合企業管理和控制的往來款賬頁設置的改革。
第一，準則明確規定：“應收賬款”、“應付賬款”是按債務人和債權人名稱和姓名來設置明細科目的，預收和預付某單位貨款時則計入“預收賬款”和“預付賬款”，“其他應收款”和“其他應付款”是指除往來賬戶以外的其他各項應付、暫收的款項。筆者認為往來賬戶的設置和運行目的，是與外單位收付款時能準確無誤快速地報出金額，如何避免和杜絕往來款結算錯誤的發生是企業財務首當其沖的任務。實務中很多企業的往來單位有上百家之多，有些往來頻繁的單位之間存在互相買賣材料和產品的關系，如果嚴格按照會計準則規定，也就是同一個單位的資金往來根據經濟業務發生情況不同，會涉及到“應收賬款”、“應付賬款”、“預收賬款”、“預付賬款”四個科目。如果兩家單位關系密切還會發生除買賣以外的暫收和暫付關系，這樣，“其他應收款”和“其他應付款”科目的二級明細賬上又會有該單位的明細賬頁。最后，該單位和企業的往來結算將會出現在六個不同一級科目的明細賬中。這樣導致的結果不僅是付款容易收款難，而且還大大增加了企業的財務負擔和催款壓力，現實生活中類似種種情況不勝枚舉。顯然，按照準則規定六個科目設置往來款明細賬簿確實已經嚴格遵守了會計準則對有關科目概念的解讀，但是卻沒有達到快速準確報出某企業或個人與本企業往來款項結算的要求。外單位或個人收付款數據準確無誤的列報將直接影響著企業的資金使用的安全，同時直接維護著本企業財務人員的形象。筆者認為六個往來賬戶核算收付款的設置不妨進行改革。準則規定單位預收預付業務如果不多的情況下可以不設預收賬款和預付賬款兩個科目，預收預付款發生時直接計入應收賬款和應付賬款科目。不妨進一步進行改革，為了準確報出往來單位之間應收和應付的數據，報表上往來賬戶科目可以只設置“應收賬款”和“應付賬款”。在單位日常核算時僅設置“應收賬款”科目，所有款項的往來都計入“應收賬款”科目，應收貨款、預付貨款、以及其他各項應付的款項，全都計入“應收賬款”科目該單位明細賬的借方，應付貨款、預收貨款、以及其他各項暫收的款項，全都計入“應收賬款”科目該單位明細賬的貸方。月末，“應收賬款”科目明細賬上是借方余額的全部加總登在報表的應收賬款科目上，顯示企業還有應收其他單位款金額。反之，“應付賬款”科目明細賬上是貸方余額的全部加總登在報表的應付賬款科目上，顯示企業還有應付其他單位款項。這樣不僅不會出現一個單位的賬款出現在不同往來科目明細賬上造成結算困難和失誤，最后同樣能在報表上清晰顯示企業債權和債務關系。這種改革將會給企業的往來款管理和控制結算帶來便利，同時又不違反準則對往來款科目的基本定義。第二，還要值得注意的是，增加新的往來業務時，要及時調整同一個總賬科目的明細賬頁，把同一個總賬科目的明細賬頁前后放一起，以避免重復開設某單位明細賬。同個總賬科目明細賬前后放在一起方便核對總賬和明細賬金額，當然，更重要的是避免幾筆往來業務被分在同一個單位的兩張明細賬上，導致該單位應該連續和完整的經濟業務，被人為的拆分最終導致與對方結算時出現嚴重錯誤。
（2）各種明細賬頁的選擇使用要遵循企業管理和控制需求。
各種科目適用哪類明細賬頁是很多會計和高校會計研究者所比較忽視的領域，筆者發現準則和規范要求中對該問題涉及甚少，目前大多數單位都是按自身經驗摸索得出經驗。筆者認為，賬頁的選擇要緊密結合企業管理和控制需求。
第一，凡是企業需要獲得數量信息的物品，不管是庫存商品、原材料、周轉材料都應該計入數量金額式明細賬。因為庫存明細賬賬頁和普通的三欄式明細賬顯著不同的地方，就是能反映物品數量和單價的信息，該賬頁的作用是非常明顯的，那就是可以隨時反映出物品的數量。
第二，固定資產和周轉材料的低值易耗品是屬于長期在企業使用保管的資產類科目，建議登記在固定資產專用明細賬頁和低值易耗品專用明細賬頁中。這種賬頁可以跨年持續使用而不用更換，每張明細賬頁反映一項資產的購買、使用、報廢情況，這種賬頁對管理資產是很有效的，據筆者調查得知，除了一些大中型企業會設專用資產類明細賬頁外，很多企業都是以普通的三欄式賬頁或數量金額式明細賬代替了專用資產類明細賬，這給企業對資產的管理和控制帶來了困難，容易造成資產的流失。
第三，材料采購采用平行賬頁，有助于的企業的采購控制。該賬頁一批貨一行到頭平行登錄，每批貨賬頁上都有采購員名字欄目，左邊是采購情況，金額分為貨款、運費、其他三欄目，左邊的合計數核算的是采購的實際支付價格，右邊欄目顯示的是入庫數量、計劃數和差異，當左邊的實際支付數減去右邊的計劃數是正數的，差異顯示超支用黑筆登錄，當左邊的實際支付數減去右邊的計劃數是負數的，差異顯示節約用紅字登錄，這種一目了然的賬頁，直接把采購員和節約還是超支的差異數在一行里顯示出來，管理層一看該賬頁就對采購員的采購情況做到心中有底。而且該種賬頁一批貨如果顯示有余額，就表示該批貨已付款但沒有全部按期入庫。這對在途物質的管理是很有效的。
第四，多欄式賬頁是非常有管理價值的一種賬頁，很多企業只是局限于費用生產類賬戶使用，比如“管理費用”“銷售費用”“生產成本”“制造費用”“本年利潤”等科目，其實只要管理需要，很多科目都可以使用多欄式賬頁。而且很多企業雖然采用了多欄式賬頁，但并沒有起到管理和控制的核算功能，要發揮多欄式賬頁的管理功效，與管理層是否準確的傳達了管理意圖給財務人員是密不可分的。企業管理部門首先得明確數據上報要求，財務人員才可以按照要求來設計能準確無誤快速報出該數據的賬頁。如管理部門需要財務人員詳細申報每月管理費用開支明細，這時財務人員首先要了解管理的目的，根據不同管理要求進行多欄式賬頁的設計：如果企業管理人員需要知道各員工或各部門的費用開支程度，就可以運用多欄式賬頁有多欄項目的特點，管理費用的二級明細就要以企業員工或部門來分類設計賬頁；如果企業管理人員是想分析費用明細項目組成，以約束不需要支出來控制開支渠道的，管理費用多欄式賬頁下多欄項目就可以直接以明細項目開支為二級項目分類設計；如果企業管理人員是想控制了解各職工或各部門的費用開支，還想找出超預算開支項目進行約束以控制開支渠道的，就可以先以名字或部門為二級明細，再以每部門管理費用的各項目開支為三級明細，這樣就可以同時獲得兩類管理數據?？梢姡鄼谔庬椖吭O置是如果根據企業的管理需要設計，就能達到企業管理和控制作用。同時，多欄式賬頁可以拓展到其他科目的使用上。據調查，大部分的會計理論教學中，都會指出成本費用類和本年利潤賬戶需要使用多欄式明細賬頁，實際上應該靈活運用多欄式明細賬頁可以細分到多個三級明細的特點，凡是管理層需要對某個部門某些信息整體進行核算或上報的，就都可以利用多欄式賬頁的特點來設計，已達到直接能根據賬本就高效準確報出數據。根據以上分析，筆者建議《會計基礎工作規范》可以增加賬頁使用說明，以解決實務工作者和高校學生對該領域學習的空白。
（三）強調及時性原則，強化管理控制效果
筆者認為及時性原則是體現貫穿會計核算處理始末的，建議在符合會計準則的前提下合理簡化會計操作步驟，以達到高效及時的反映經濟事項。
（1）正確理解登記明細賬和匯總平行操作。很多高校人員和實務工作者對“明細賬和匯總平行操作”存在誤解，“平行”不是指登明細賬和匯總同時進行，如果同時進行那肯定是要等一旬或一個月業務完成等到匯總時間才登明細賬了，這就嚴重違反了及時性原則。這里的“平行”正確的理解應該是指登明細賬和科目匯總都出自同一個平行源點———記賬憑證。所以，為了管理核算提供數據需要，要注意及時登記各種賬頁。特別是現金和銀行存款日記賬，日常業務中資金的使用安排需要出納隨時能報出現金和銀行存款，所以及時登記就顯得尤為重要。同樣，與外單位和個人的款項往來結算也是隨時都在發生，數據準確及時的反映將直接關系到企業資金的使用安全。有關損益類及產品成本核算科目的記賬憑證更要及時登入賬頁,因為會涉及到損益結轉和產品成本完工結轉的核算?？傊髽I財務要隨時提供各種核算信息數據，注重企業信息的及時提供，使會計工作滲透到企業管理的每個環節。
（2）準則對每種核算方法都規定有多種選擇的，如果不和單位管理意圖相沖突，那最好挑選符合稅法的某個規定來作為業務處理方法，這樣就能避免年末納稅調整的大量工作。
（3）如能用一個分錄完整地表達經濟事項的，就不要分成二個分錄來做。理論學習中，為了能清晰地掌握分錄的編制原理，會計分錄一般采用一借一貸、一借多貸、多借一貸，很少出現多借多貸。到實務處理時，要綜合一些關聯的原始憑證才能表達一項完整的經濟事項，很難把原始憑證分開成幾個分錄做附件，只有通過多借多貸的分錄編制才能深刻理解和掌握該筆業務的來龍去脈。所以，為了效率和更清晰表達經濟事項，財務人員要盡量鍛煉編制綜合分錄的能力。
（4）良好的會計操作流程習慣有助于提高工作效率，節省更多精力用于企業管理需求上。手工科目匯總時如果發現借貸方不平衡，就可以靈活運用快速查找法來查找，借貸差額數可以除9（匯總金額少寫或多寫了一位零時）或除2（借貸方匯總寫錯位置時），在匯總草稿中找到計算出對應的那個得數，就能快速的找到匯總出錯的對應憑證。
（四）重視產品成本核算，推廣作業成本核算法
據筆者調查得知，很多制造企業的會計報表顯示銷售和盈利狀況都非常良好，正常情況下企業按理是逐年累積現金，可近幾年的很多企業經歷表明，在企業的應收賬款正常、資金沒有抽逃現象下，現金流卻慢慢趨于萎縮，最終導致了資金中斷而破產倒閉。這一現象多出現在制造設備先進、產品更新換代較快，且品種多市場競爭激烈的企業中。這類企業產品因為技術含量高導致間接人工費大幅度提高，其制造費用在新產品成本中的比例很高。而且這些企業都多采用傳統的成本核算方法來核算產品成本，并以此為依據來制定產品銷售價格，傳統的成本核算法的一大特點，就是單一的在各種產品總產量中平均分攤制造費用，這樣，新產品的巨額制造費用就轉嫁到老產品的成本中，核算出來的老產品成本就會人為的偏高，又因為老產品價格穩定，企業會誤認為老產品效益低下而降低銷量，新產品的成本核算卻是偏低，甚至低于實際成本在銷售，卻不知銷售越多虧損越多。這種報表盈利實質虧損的怪圈實際上是可以通過采用作業成本法核算來規避的。作業成本法將作業動因分成了三類：業務動因、持續動因和強度動因，以作業為基礎來歸集成本費用，有別于其他傳統成本以產品數量為計算分配標準。該法的直接材料成本還是和傳統成本法一樣計入相關產品，最大的區別就是原來的制造費用不是簡單按產量來分配，而是先根據工藝流程分配到相關作業中，再按照該作業和產品之間的因果關系，來分配歸屬到某產品的成本中。作業成本法值得推廣的另外一理由就是，該法仍然可以在品種法、分批法和分步法等成本計算基本方法基礎上采用。這種分配制造費用的方法杜絕了傳統成本核算法按產量或工時平均分配的弊端，產品成本核算更加合理。筆者認為，在會計準則或《會計基礎工作規范》中應該強調該法的使用和推廣，讓更多的單位理解并接受采用，以加強企業對產品成本核算的管理和控制技能。
（五）完善企業報銷制度，杜絕經濟犯罪產生
很多企業因為報銷流程不嚴謹而存在很多現金流失現象，筆者認為可以規范報銷流程如下：先由企業會計審核原始憑證的規范和合法性，審核要點有發票的單位、金額的大小寫，對方單位的發票專用章等票據要素的完整性，如果實際報銷金額小于發票金額的，則要在發票的正面寫上“實報××元”，如果是機打發票，則可以在發票背面找到查詢發票真偽的網址，輸入發票號碼后驗證，如果是手工發票可以根據紙張上的水印和鑲嵌的金屬絲來判斷驗證。會計主管簽字審核后交由企業主管簽字。當然，考慮到工作效率，建議采用原始憑證匯總單，主管只在匯總單上簽名，但是經辦人還是要在每張原始憑證上簽名才有效。特別是誤餐補貼、沒有車票的差旅費報銷單等自制的原始憑證，更加需要完整的簽名才可以作為有效合法的支出憑證。筆者認為每個企業在建立財務制度時應該有完整合理的報銷制度，當然更關鍵的是要落實解讀執行到位。
（六）注重檔案管理與憑證的編號裝訂
會計操作的“規范、審核、監督”環節，在會計工作中起到互相牽制作用。筆者認為會計規范性規定需要結合防范經濟犯罪來制定和執行。所有工作人員都要有防范避免犯罪的措施，具體體現在憑證和賬本的規范性操作要求。
第一，憑證的規范裝訂。同一類別憑證要訂在一起，編號前后要連續，不要重號、漏號、跳號，這種規范性要求的目的是可以很快判斷憑證有沒有遺失，有沒有被人為地加入虛假憑證，方便管理更能防止人為的犯罪。憑證封面裝訂好后要注意包角上的時間、類別和編號都倒過來填寫，因為而憑證又是倒過來放置在檔案柜中的，財務人員平時查詢憑證非常頻繁，工作人員直接看憑證左上角的包角處信息就可以快速找出相應憑證。
第二，賬頁的規范性操作和編號裝訂。筆者認為賬本上用紅筆劃線更正錯誤后，操作人員應該在紅線上蓋私章確認責任，同時也是保護賬本不被隨意攥改以起到預防犯罪的作用。賬本最后裝訂完整后編號要有序連貫，筆者認為編號作用是為及時準確地查找到相應的賬頁，更重要的作用是防止被人為地撤走賬頁，以及防止被添加虛假的賬頁。
所以，筆者認為市面上很多教材是錯誤的介紹了每張賬頁上“總號”和“分號”的填寫，如果“總號”指該賬頁總賬科目在整本賬中的總賬科目的排列序號，每頁上的分號指該總賬科目下的分頁序號，這樣的編號無法能體現整本賬本的總頁數，而且還形成了可以隨意繼續添加虛假賬頁來造假的漏洞。所以筆者認為賬頁上角的“總號”應該指整本賬頁的總頁數，分號則是指該賬頁在整本賬頁中的頁數。這樣的編號法能在每張賬頁“總號”中標注該賬本的總頁數，堵住了造假添加賬頁之路。賬頁“分號”也清晰表明了該張賬頁是整本賬本中的第幾頁。起到了快速查詢和預防犯罪的兩大管理功能。
參考文獻：
［1］陳海紅：《完善會計實務模擬教學的幾點看法》，《財會月刊》2011年第5期
作者：陳海紅 單位：浙江商業職業技術學院
