稅收法定的憲法學論文范文
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1．以稅收立法權法定為稅收提供合法性。人民主權原則下的稅收法定，通過“國民同意”和“無代表不納稅”原則對稅收立法權的本源和范圍予以界定，“按照社會契約論的觀點，人民相互締結契約，一個人把屬于自己的部分權利讓渡給國家，其中讓渡的財產權利就是賦稅。因為是來源于人民的讓渡權利，國家的稅收權力必須經過人民同意方可行使，因此，稅收立法權必須由民意機關制定，否則屬于違反人民意志的行為，人民無義務服從。”［8］稅收的合法性基礎，就建立在稅收立法權應當交由人民的民意代表機關———立法機關行使的基礎上，這也是世界通例做法，如“美國憲法在第1條規定‘一切征稅的議案都要在眾議院提出’，法國憲法第34條、日本憲法第84條也都有相關法律規定”。
2．以稅收立法授權法定為稅收提供正當性。稅收授權立法是指擁有立法權的權力機關，依照憲法或憲法性文件的規定，將特定稅收事項的立法權授予同級行政機關或下級權力機關行使的法律制度。［9］稅收立法權是民意機關的固有權力，但稅收的專業性、技術性和現實需要為稅收立法授權提供了存在的必要，這也體現為稅收授權立法在全球具有普遍性。筆者認為，授權立法不是對稅收立法權法定原則的否定，而是對稅收立法權法定原則的發展，稅收授權立法還需接受立法機關全方位的監督。“如果在授權法中沒有規定任何標準制約委任立法，行政機關等于拿到了一張空白支票，它可以在授權領域內任意制造法律。”主要表現為:第一，授權立法要從屬于稅收法定原則，行政機關必須得到立法機關明確的授權，授權事項必須接受立法機關的監督和制約;第二，在法律位階上，稅收授權立法低于憲法及稅收法律。稅收授權立法的稅收法律必須嚴格限定在憲法與法律的軌道上;第三，授權立法必須明確授權的目的、范圍。如果沒有明確立法授權目的和范圍，則該授權無效，以此授權為立法依據的稅收授權立法也無效，這也意味著，稅收授權立法不可轉授;第四，從稅收授權立法的期限看，當授權立法所制定的法規走向成熟之后，應當及時轉入立法機關進行法律制定，并終止相應立法事項的授權。只有授權立法在法定的職權下，其稅收制定才具有法律意義上的正當性。
3．以稅收調整法定為稅收提供合理性。稅收法律制度制定后并不是一成不變的，它還必須隨著經濟、社會發展的需要，在法律的規則下不斷改變以適應社會的實際需要。稅收的調整包括:稅收種類的廢立、稅收的優惠、稅收的稅率調整等稅收變動。稅收的調整法定意味著稅收調整包括從變動主體、程序、調整幅度都必須在法律的規則下進行，只有保證最終稅收目錄是法定且公開透明的，才有可能規范稅收調整活動中有關部門自由裁量權的行使，使稅收的調整有序合法，從而為納稅人預見可能的稅收負擔，使納稅人的財產在合法合理的限度內被征收，最終保證納稅人的經濟利益。如果稅收變動無常，稅收法定就將形同虛設，稅收調整的法定是在實踐中貫徹稅收法定的重要舉措。只有在相對動態平衡下調整稅收，稅收才能形成賦稅負擔水平上的合理性。
4．以稅收評估法定為稅收提供科學性。經濟的發展，社會的進步，總是帶來社會環境的變遷與經濟條件的變化，稅收的存在基礎也隨之不斷變化。某些稅收會隨著國家的發展而失去征收的必要，需要立法機關取消征稅;某些稅收會隨著社會的發展應運而生，需要立法機關開征新的稅收;稅收名稱、稅率等內容也須因時調整，需要立法機關予以確認。雖然受國家體制、經濟發展水平、國情、稅制結構等因素的影響，不同國家的稅制各有特色，但稅收因社會發展而不斷調整變化是共通的。對稅收實施狀況評估之法定化，不斷評估稅收制定后的實施效果，是提高稅收調整的科學性必要之舉，也是憲法理念的應有之義，很多國家更在憲法中明確將適時評估稅收實效作為稅收變動的依據。將稅收規范在一個適當的負擔水平，不僅有助于促進經濟的自由度，繁榮經濟市場，更有助于促進公民個人和國家社會的整體福利提升，實現公民與國家的雙贏。由此可見，在一國的財政問題上，稅收法定實踐了國家權力與公民權利的良性互動，因此從征稅權力到稅種、稅率、績效評估等稅收的一系列制度構建，都應該在憲法與法律條文和憲法精神的視野下，從而實現對政府施政方向與施政過程的監督，從根本上捍衛公民的財產權利。
二、我國稅收法定的不足與缺失
雖然我國法律對稅收法定做了初步的規劃與安排，但梳理我國稅收法定現狀，其法定缺失還是值得我們深入探討的:
(一)在稅收立法上，立法機關角色嚴重缺失
主要表現為:作為國家最高立法機關的全國人民代表大會，雖是稅收立法權的擁有者，但在我國目前的十八部稅法法律或法規中，通過人大表決通過的僅有三部，其他都是由國務院制定的行政法規，其比例之懸殊，已經超出了稅收立法機關與稅收被授權機關所應有的適當關系，主角成了跑龍套的，顯見立法機關在稅收立法中話語權缺失之嚴重。同時，在我國相關稅收改革或者稅收調整的改革過程中，行政機關發揮行政主導作用，人大鮮有發揮立法主導者的作用，例如1994年的分稅制改革、正在試點的房地產稅收、營業稅改增值稅，都由國務院主導進行。
(二)稅收授權立法不規范
第一，授權時長太長。我國在授權立法問題上明確規定授予國務院制定稅收法規的權力，待條件成熟以后由全國人大立法，但自1984年首開稅收授權立法以來，鮮有將稅收法規轉為人大立法的。稅收行政法規在時間上長期施行，形成了巨大的制度慣性，本應由法律嚴格規范的稅收領域在現實中被行政法規嚴重侵蝕，使得中國形成并長期保留著世所罕見的以行政法規、規章為主要構成內容的稅法體系;第二，轉授權廣泛存在。禁止被授權方再授權是授權理論的精髓所在，如果沒有轉授權限制，授權將變得毫無意義。然而，在國務院的授權立法中，我們不僅可以看到部委主導的相關稅收法規制定，也可以看到國務院對地方的再授權，例如國務院授權重慶和上海的房地產稅收試點工作、2007年財政部宣布印花稅調整等;第三，稅收授權立法內容的不特定。1984年、1985年，全國人大向國務院進行了兩次整體授權，我國現今的稅法體系的合法性即來自這兩次授權，但這兩次授權都是空白授權，這是不符合授權原理的。筆者認為，30年前的空白授權有其特定的歷史背景，而在法治觀念與社會條件都發生重大進步的情況下，明確稅收授權立法的內容也是回歸稅收授權的初衷。
(三)稅收調整的隨意性
當前，我國稅收法定缺失的一個重要表現就是對稅收調整的隨意性。例如，“在2007年5月29日深夜，由財政部出面一項新政，將股票交易印花稅稅率由原來的千分之一上調至千分之三”，調整的負面效應立竿見影:“5月30日A股開盤后瞬間出現大暴跌，當天上證綜指跌幅高達6.5%，許多投資者被深套其中”，由于財政部作出此決定已在深夜，民眾形象的將其稱為“半夜雞叫”。稅收的稅率作為稅收的基本要素，其調整本應通過立法機關的辯論、審議、表決才能通過，即使國務院取得人大的授權。筆者認為，根據行政法規制定程序條例的規定，對于印花稅的調整既不屬于國家安全問題，也不是外匯匯率和貨幣政策，更不屬于公布后不立即實施將有礙于行政法規施行的情形。政府選擇在半夜公布決定，給人以突然襲擊之感，實在難以讓人們感受到政府的光明正大。(四)對稅收實施缺乏評估，稅收調整彈性不足“凡事預則立，不預則廢”，稅收是社會的神經，其任何變動都涉及千家萬戶，影響各個社會階層。因此稅收的任何變動都需要慎重對待，須認真考察稅收的社會經濟條件，不斷評估稅收實施的社會效益，這不僅是對稅收制度生命負責，對民眾的財產權利負責，更是對憲法精神的尊重。而縱觀長期以來我國稅收的開征、停征以及稅率的調整很難看到專業的稅收評估報告出臺，對稅收調整缺乏必要的專業論證，其可行性與科學性無法保證。
三、稅收法定的制度重構
(一)對我國稅收法定重構的認識
在改革開放之初，考慮到我國法制建設尚處于起步階段、立法條件不成熟、經驗不足等原因，迫切的改革需求促使稅收立法越過了全國人大瑣碎而漫長的立法程序，由全國人大及其常委會授權國務院行使稅收立法權，這在當時的歷史環境下既是可行的，也是必要的。稅收授權立法能使各種稅收關系及時得到法律規范的調整，促進了稅法體系的日漸完善，客觀上推進了稅制改革，為經濟體制改革的順利進行提供了制度保證。但筆者認為，縱觀我國近30年的立法實踐，稅收立法中授權立法占主導地位，形成了稅收行政法規為主、稅收法律為輔的階段性特征，過量、不當、失范的稅收授權立法和我國社會主義市場經濟體制與民主法治理念是不相符的，也不利于公民財產權利的保障。公共與私人的界限，決定了稅收的公共目的性特征，也決定了稅收法定的必然性。但稅收法定的原則性與目的性并不能自動生成完整的制度模式，在變化的社會環境中如何選取最為合適的法治模式，還需要在樹立制度構想的同時考慮制度建構中所面臨的環境、條件與挑戰。從我國的文化背景來看，政府在整個國家權力的體系中占有最為重要的地位，民眾對政府有依賴心理，而政府也時常表現出“舍我其誰”的態度。這一方面導致對政府控制稅收的強調要高于對稅收法定的強調，表現為稅收的授權“只見放不見收”;另一方面，對國家財政收入的重視高于對民眾私有合法財產的重視，從而導致在稅收的廢立、征收行為過程中都較少聽取民眾的意見。提高稅收的法律級次不是簡單的授權與收權問題，而涉及到立法機關的立法能力、人大代表的專職性等深層問題，因此，要收回稅收立法權，不能搞“”式的一步到位。
(二)稅收法定的路徑選擇
對稅收法定的重構必須對公民與國家關系有明確而又清晰理性的認識。在憲政民主的制度安排與市場經濟體制下，納稅人幾乎等同于全民，稅收法定意味著民眾對稅收的認可，在重構我國稅收法定的過程中一味借鑒、引進西方的做法是不可取的，必須結合我國的歷史傳統、國情與現狀，在憲法理念的指導下進行。因此，筆者認為，重構稅收法定的路徑選擇要遵循循序漸進的思路，采取先易后難、先達成共識再采取行動的方法，有步驟、分階段地完成，具體而言:
1．逐步規范稅收授權。第一，授權要有限度。自1984年首次授權國務院開征稅收，距今已有30年，我國社會已經發生了天翻地覆的變化，對稅收實踐條件比較成熟且適合立法的，應該立法予以確認;對不符合我國實踐的稅收應該取消;對需積累經驗的征稅應該授權國務院繼續實踐;第二，授權時間要確定。須明確授權立法的最長時限，還應規定期滿后的法律效果，不能放任不管;第三，授權對象要明確。人大授權給國務院，并不意味著授權給財政部或者地方政府，更不意味著國務院可以轉授權;第四，稅收立法試點要規范。筆者認為，民眾可以而且應該享受試點所帶來的好處，但讓民眾承擔一個全國大部分地區沒有承擔的額外稅負則違反了稅收的公平性原則，對于使民眾利益受損的試點，應該在一定程度內返還試點時期的稅收。而試點時期，關乎到試點地區以及非試點地區人民的切身利益，應在試點開始時明確試點時間，以便給民眾以穩定的稅收預期。試點時間不能出現久試不立法，以試點代立法的走樣情形。
2．加強我國人民代表大會稅收立法能力。逐步回收稅收授權立法工作，也面臨另一個緊迫而現實的問題，即全國人大要做好稅收立法的準備，這也對全國人大的立法能力提出了高要求:第一，全國人大需要做好稅收立法的專業準備，稅收立法的專業性很強，技術性很高，只有扎實地做好前期基礎工作，才能確保全國人大在收回權力后具備良好的立法能力，順利完成預定目標;第二，全國人大收回立法權后要有步驟、分階段地將現有稅收法規轉變為法律，盡全力減小改變可能引起的動蕩;第三，我國人大代表來自各行各業，知識結構不一，應加強我國人大代表稅收知識的培養，督促人大代表做好對稅收立法的討論、質詢、審議、表決等各項工作。
3．提升稅收調整的法定性。稅收調整牽一發而動全身，關系千家萬戶，關系國家經濟發展，關系社會和諧。任何稅收的變動都應在調研、聽取民眾意見的基礎上，深入討論辯論通過，而不是長官意志的產物，更不應成為政府隨意使用的政策工具。筆者認為，稅收調整法定必須切實做到:第一，必須切實保證稅收調整的主體法定，非法定主體不得隨意調整稅收;第二，必須保障稅收調整的程序法定，公開且透明，接受大眾的檢視，努力做到陽光立法;第三，稅收調整必須符合社會發展的規律與稅收規律，增強稅收立法的科學性，保證稅收制度的生命力;第四，稅收調整的時間必須符合法律的規定，讓民眾有一個知悉的過程，保證民眾的知情權，尊重稅收法律的穩定性。
4．構建適合我國稅情和國情的稅收評價標準和體系。筆者認為，建立稅收的實效定期評估制度十分必要:第一，建立稅收實效的定期評估制度，定期將評估結果交由立法機關，以便給稅收立法提供專業意見;第二，建立符合我國地區之間、城鄉之間的動態稅收評估制度，從而為全國范圍內相對有差異的稅收制度提供參考，促使稅收的全國范圍內公平;第三，啟動我國的稅收的成本與效益評估體系，優化稅種、稅率等，提高稅收的效益。結語保障稅收法定在稅收立法、稅收征收以及稅收實效評估中的運用，既是世界通例，也是我國社會的共識。隨著十八大將建設法治中國提高到前所未有的高度、新一輪法治春天的到來，稅收法定毫無疑問將會作為國家治理體系和治理能力現代化的基石，有力地推進我國法治社會的建設，實現國家權力與公民權利的和諧雙贏。
作者：吳曉秋黃建軍單位：西南政法大學
