環境審計理論結構概念范文

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摘要：21世紀環境問題將會更加突出，環境審計必將成為人們關注和呼喚的角色，我國未來的審計在繼續現代的財務審計之同時，應當努力配合環境保護的需要建立一個相對獨立的環境審計系統。傳統的審計理論結構要素包括審計概念、審計目標、審計意義、審計依據、審計技術。參照傳統的審計理論結構要素，筆者試探討一下環境審計理論結構要素的構建。

關鍵詞：環境審計的概念；環境審計的意義；環境審計的目標；環境審計的范圍和對象；環境審計依據的內容

環境危機正在威脅全球。環境保護是人類為了保護其賴以生存的環境，合理開發利用自然資源，防治污染和其他公害，保障人類生存和發展的有意識活動。

近10年來，世界上許多國家在環境保護和治理的工作中，重視審計獨立監督、評價職能的參與，尤其是國家審計職能參與環境保護和治理的工作。許多國家已成功地制定了相關的環境審計的法律、法規和審計規范，建立了相應的環境審計部門，培養了許多專職環境審計人員。我國從20世紀80年代中期開始環境審計的試點，到目前為止，仍然處于起步階段，與西方發達國家相比，有相當大的差距，涉及的領域還基本在對環保資金的審計評價上。1994年9月，我國發表了《中國2l世紀議程———中國21世紀人口環境與發展》白皮書，提出了人口、經濟、社會、資源和環境相協調，實行可持續發展的總體戰略。2000年6月5日我國公布了《1999年中國環境狀況公報》，在肯定成績的同時指出：“我國環境形勢仍然相當嚴峻，生態惡化加劇的趨勢尚未得到有效遏止。”2000年11月6日，我國又頒布了《全國生態環境保護綱要》。我國未來的審計在繼續現代的財務審計的同時，應當努力配合環境保護的需要建立一個相對獨立的環境審計系統。

一、環境審計概念及分類

環境審計是指審計機關、內部審計機構和民間審計組織，依法對政府和企事業單位的環境管理系統以及在經濟活動中產生的環境問題和環境責任進行監督、評價和鑒證。并且揭示環境和資源保護中存在的違法行為，促進各級政府和企事業單位加強環境管理。根據環境審計的定義可以將其定位：對于政府審計而言，環境審計應當作為績效審計范圍的擴大；對于內部審計而言，它是經營審計的進一步發展；對于民間審計而言，則表現為財務報表審計的發展趨勢。因此，作者認為我國環境審計系統應包括政府環境審計、內部環境審計和民間環境審計三個部分。

政府環境審計包括對各級政府環保資金的籌集、使用以及國家大型環保項目的審計和對政府的環保部門制定的環境規劃和政策是否符合環境保護法等有關法律、法規進行監督，并依據環境質量標準、污染物排放標準和環境保護基礎標準，審查政府環境規劃和政策執行的結果和效果。

內部環境審計是環境管理系統的一個組成部分，借此，管理部門可確定組織的環境管理系統在保證組織的經營活動符合有關規章和內部政策的要求上是否充分。據此，我們可以把內部環境審計分為環境法規執行審計和環境管理系統審計。

民間環境審計是對重點行業、企業所進行的環境審計，應主要由民間審計組織來完成，充分發揮其獨立、客觀、公正的作用，對上述企業環境管理責任的履行情況以及環境信息披露的真實性、完整性表達意見。民間環境審計主要是針對企業的環境報告進行的，應圍繞環境資產確認與計量審計、環境成本費用支出審計和環境效益審計展開。

二、環境審計的意義

（一）環境審計是第三者的獨立監督，是對環境管理和環境監督的監督

以美國為例，戰后美國經濟得到飛速發展，伴隨而來的是嚴重的工業等污染，并嚴重制約了經濟的進一步發展，影響了人們的生活。美國國會在1969年才開始立法，實施環境保護。但隨著這一過程的發展，缺乏第三者監督、鑒證、評價服務的環境管理上的弊端就暴露了出來，審計職能的參與就成為一個自然的選擇，美國聯邦審計署建立相應的部門實施審計監督，也只有10年左右的歷史。

環境審計的出現，再次說明任何經濟活動或與經濟密切相關的社會活動，只有當事者的管理和監督是不夠的，必須有獨立的第三者的再監督參與才能完善。就像對其他經濟活動的監督一樣，國家審計既對環境當事人進行監督，又對政府環境管理部門實施環境管理和監督的監督，這是一個法制國家實施法治的體現。在我國，環境保護是國家戰略的一部分，在相當長的一段時間內國有經濟為主體仍是基本國情，重大的環保項目是國家計劃的一部分，因此建立以國家審計為主體的環境審計體系是時代要求、國之所需。

（二）環境審計的開展是滿足社會對社會中介服務的需要

當人們對環境的要求成為法律和法規，成為國家意志的時候，當人們意識到環境問題將成為自己生產經營管理的潛在風險時，人們在生產和交易時，必然會考慮到環境風險的存在，他們需要對環境風險進行評估，或合理規避。但中小企業或機構自己沒有這方面的專門人員，而大型企業或機構可能有這方面的專家，但這些專家受雇于自己，不具有獨立性的地位，他們的評估意見尤其在交易時不具有法律效率，而國家環保機關、審計機關沒有這方面的職能，因此，社會迫切需要這方面的中介服務，環境審計中介服務就應運而生了。在西方發達國家，會計公司等中介機構自然地承擔起這一職能，他們為此配備這方面的專門人才，制定相應的環境審計規范，不僅滿足社會不斷增長的需求，而且促進了中介機構、中介市場的自我完善和發展。

（三）環境審計的開展是企業、機構控制或合理規避環境風險的需要

企業或機構在生產、經營、管理或交易時，都有可能使潛在的環境風險成為現實，使自己蒙受巨大的損失，因此他們迫切需要有人來為自己所可能遭受的環境風險進行評估。當評估報告只供自己在生產、經營、交易決算時所用，企業或機構的內部報告就可以了，因此在一些大企業、大機構，內部環境審計就隨著企業、機構自己的需要而發展起來。內部環境審計的產生，不僅能使企業、機構大大降低聘請外部審計師的審計成本，又能終年為自已提供環境審計服務，擴大服務的范圍。現在，企業或機構對內部環境審計，不僅要求能及時發現環境和環境管理上的問題，還需要為企業、機構提供控制或合理規避環境風險的意見和建議。

（四）環境審計的開展促進審計自身的發展

從傳統審計發展到現代審計。最顯著的標志：一是審計的范圍擴大，從傳統的財政財務收支審計發展到經營管理審計。二是審計的目的延伸了，從傳統的防護性，發展到防護性、建設性并重。這種目的延伸在環境審計中得到典型的反映。三是審計手段的多樣性，從傳統的賬項審計發展到運用審計抽樣方法及計算機的廣泛運用，現在在環境審計中又運用了自然科學中的許多技術手段，包括物理、化學、生物等許多手段，涵蓋社會科學和自然科學的許多重要領域。

三、環境審計的目標

審計的目標可分為一般目標和具體目標，具體目標因審計項目而定，因此這里不作討論，現就環境審計的一般目標作一簡要論述。

（一）促進國家完善環境立法，提高各級環保部門的執法水平

我國是一個發展中國家，環境保護還剛剛被提上議事日程，尚處于百廢待興的階段，現有的法律法規很不完善，各項法規的配套措施也需制定，環保管理部門的執法水平和管理能力亟須提高。根據我國憲法的規定，我國審計機關是專門獨立開展經濟監督的部門，借鑒國際先進經驗，審計機關作為獨立的第三者可以通過環境審計促進國家有關環保法律法規和政策的全面有效執行，同時能及時揭示和反映環保法規制定和執行上存在的問題，有利于國家完善環保立法和提高執法水平。

（二）促進完善環境保護管理監督體系和落實環保措施

為了使環境保護工作法制化，全國人大常委會制定頒發了一系列環境和資源保護法律，初步形成了符合我國國情的環境保護法律體系。國務院也頒布了一系列決定和行政法規，環境管理機構和執法力量逐步加強，全國環境行政管理體制基本形成。國家審計機關作為綜合經濟監督部門，獨立于環保部門之外，對各級政府的環保部門進行環境保護規劃、檢測、管理和協調等環境管理活動進行獨立的綜合的審查和評價，其目標是使之建立完善的環境保護管理體系，實施有效的環境保護管理。

有效的環境保護管理必須要有具體科學的環境保護措施來保證。環境保護措施一般均有環保項目來支撐，審計機構對具體環保項目的審查、評價，其目標是促進落實環保措施，并評價環保措施的有效性和科學性。

（三）促進環保資金的合理有效使用

環境審計通過檢查環保資金的征收、管理和使用情況，可以揭示環保資金在征收使用管理上的問題，糾正資金使用、核算上違反財經紀律的問題，促進環保部門管好用好環保資金，確保環保資金征收完整，使用得真實、合法、有效。在真實性、合規性審計的基礎上，環境審計還應該對環保資金的使用是否達到預期的效果進行審計。因為一項環保資金使用上的真實、合法并不代表其使用的合理性、有效性。例如由于一個錯誤的決策，就必然導致環保資金使用上的極大浪費。因此開展環境審計，有關環保資金的要以財務審計為基礎，通過效益審計，以資金為主線，檢查環保政策的落實和環保效益的發揮，促進環保資金的合理、有效使用。

（四）提高全社會環保意識，實現國民經濟可持續發展

要實現國民經濟的持續發展，提高全民、全社會的環保意識十分重要。使全社會都知道，地球只有一個，要珍惜地球上的每一種資源。目前，有些地方只顧眼前利益，不惜破壞環境取得一時一地的繁榮和發展；有些部門為了小團體的利益，不惜侵占、挪用有限的環保資金；部分環保項目更是管理混亂，損失、浪費嚴重，還由于環保工程質量差等原因，環保項目未能取得預期的環境治理效果。通過環境審計能夠有效地揭露環保資金、環保項目、資源的合理開采和利用上存在的問題，督促有關部門增強環保意識，嚴格執行環保政策。同時通過對企業經營活動影響環境程度的審計，評估環境負債，促使企業從自身長遠發展和承擔社會責任出發，樹立良好的負責任的企業形象，重視環境保護工作，從而促進全社會環境保護意識的增強，確保國民經濟的可持續發展。

四、環境審計的范圍和對象

（一）環境審計的范圍

環境系統是一個開放的系統，環境審計的范圍也極廣，從橫向來看，應包括自然、經濟、社會這三部分，即社會不斷增長的物質需求、經濟滿足社會持續發展需求的能力，及自然滿足社會需求和經濟發展的永續能力。具體包括企業生產環境、居民生活環境、社會經濟生活發展環境、國家資源開發環境、生態平衡環境諸方面，無明確的時空限制，并逐步向計劃生育、綠色食品、環保產業、健康衛生等領域拓展。從縱向來看，環境審計的范圍包括有關環保法規政策措施的執行情況及效果；環保機構設置的健全性，職能的可靠合理性，監管的效果；環保資金征收、管理、使用的完整性、可靠性、合理性、有效性；環保措施、手段、技術的合理性、科學性、經濟性以及潛在環境風險評估。

對環境審計范圍應該包括對環境控制充分性和有效性進行的檢查和評價，具體從以下幾方面來確定：

1.審計目標應體現高級管理層和董事會對審計的期望。審計主任有責任確定審計范圍，以便達到審計目標。審計范圍應說明：（1）關注的地區和（或者）商業事項；（2）審計的目標或主題；（3）審計活動的廣度或深度；（4）審計的安排和頻密度；（5）進行審計評價和提出審計發現的一般標準。

2.審計主任應聽取高級管理層和董事會對審計范圍和審計活動的指引，以便審計目標符合高級管理層和董事會的預期。

3.審計范圍應包括審計工作如何進行。

4.在審計開始前，應對審計范圍的劃定和審計標準的選擇達成共識。審計資源應與審計范圍相適應。審計范圍應包括但不限于以下各點：（1）組織的活動是否與法定要求和法律一致，例如執照、報告要求和訂貨承諾等；（2）評價組織現行環境、健康與安全管理、控制系統的有效性；（3）確認能夠使浪費最小化和在源頭消除污染的機會；（4）檢查防止損失和保護實物資產安全的措施；（5）接受、購買、出售房地產、以房地產作擔保貸款等帶來的風險；（6）評估組織的合同執行者對危險物資和廢物的管理；（7）評價保護雇員健康和安全措施的有效性。

5.審計人員應及時在特定時點做出評價，并且對存在的或潛在的環境變化保持警覺。審計人員應意識到審計效果可能惡化的風險。

6.審計過程應包括及時跟蹤審計，以保證對在審計期末仍未得到改正的任何審計發現采取適當的改正措施。

（二）環境審計的對象

環境審計的對象即環境審計的客體，按照職責范圍和權限大小劃分，包括制定環保政策和措施的政府及其有關部門，承擔具體管理和監督職能的各級環保部門，負責環保專項資金投入的財政部門以及其他涉及環境保護的部門，如環保監察單位、排污收費監管部門等；還包括生產性企業，商業性企業，醫療衛生部門，城市公用事業單位和各類基本建設項目單位等，它們是實施環境治理的主體。

按照具體行為活動劃分，環境審計的對象主要包括：政府環保等行政管理部門的環境管理監督行為；國有資源的規劃、開發、利用行為；國家環境保護的規劃、實施、管理行為；工業企業及其他企事業單位的生產經營活動；改建、擴建項目，技術改造項目，房地產開發項目，舊城區改造項目等建設項目的施工建造行為；交通運輸部門、能源供應部門等公用事業單位的服務供給行為；人類作為群體在社會經濟生活中的其他可能對環境造成破壞的具體行為和活動。

五、環境審計人員的職業要求

環境審計人員應以熟練的技能和應有的職業審慎態度進行審計。熟練是管理審計活動的組織和每個審計人員的責任。審計人員應該具有這個審計職業的足夠資格、技術知識、培訓和熟練技能，以執行分配的審計任務。指派的審計小組的資格應該與審計任務的目標、范圍和復雜性相適應。負責管理審計活動的組織應當為審計人員制定適當的教育和職業經驗標準。審計人員的熟練性和職業經驗應滿足審計目標的要求，并可能包括以下各點或全部：①審計過程、程序和技巧；②管理系統的特征和分析；③法定要求，以及環境、健康與安全的政策；④環境、健康與安全保護系統和技術；⑤熟練運營；⑥熟悉各種設備和運營對環境、健康與安全的潛在影響和威脅的審計。

審計人員應具有在不同領域進行審計所需要的能力。這些能力包括但不限于以下各點：①人際關系和交通技巧；②工作安排和計劃；③對審計過程中發現的潛在不足進行分析評價的能力；④審計人員進行審計時應運用應有的職業審慎態度。

六、環境審計依據的內容

審計是一項獨立的經濟監督活動。審計工作依法進行審計就需要有審計依據。環境審計依據，是衡量和評價環境審計對象的真實性、合法性和效益性的準繩，也是審計人員對有關經濟活動的環境方面查明事實真相后，據以判斷是非優劣，做出審計結論的尺度。環境審計依據包括以下兩個方面：

（一）有關環境方面的法律、法規和規章

1.憲法。即憲法中有關環境保護的規范。我國憲法第9條第2款、第10條第5款、第22條第2款和第26條，均對保護環境、防治污染做出了規定。

2.法律。即由全國人大以及全國人大常委會制定的有關環境保護法的規范性文件。包括：《環境保護法》、《森林法》、《漁業法》、《水法》、《礦產資源法》、《水污染防治法》、《大氣污染防治法》等。

3.行政法規和規章。行政法規是由國務院制定或頒布的調整環境關系的規范性文件。如：《水土保持工作條例》、《森林法實施細則》、《噪聲污染防治條例》等。行政規章是由國務院下屬主管部門制定或頒布的規范性文件。如：《環境保護標準管理辦法》、《水污染物排放許可證管理辦法》、《土地復墾規定》等。

4.地方性環境法規和規章。即由縣以上地方人民代表大會、人民政府制定或頒布的有關環境方面的規范性文件。

5.國際公約中的環境保護規范。我國先后加入了一批保護資源和環境的一般性國際公約、協定和議定書。主要有：《國際捕鯨公約》、《聯合國海洋公約》、《生物多樣性公約》、《氣候變化框架公約》、《保護臭氧層維也納公約》、《國際熱帶木材協定》等。這是衡量和評價我國在環境保護方面，履行國際公約和議定書情況的依據。

（二）有關提高環境質量的環境標準

環境標準是國家為了控制污染、維護環境質量和生態平衡而制定的各種環境技術指標和技術規范的總稱。

1.環境質量標準。即在一定時間和空間內，對各種環境介質（大氣、水、土壤等）中，有害物質所規定的允許含量與要求。它是確認環境是否已被污染的依據。

2.污染物排放標準。它是為實現環境質量標準，根據經濟和環境條件，對排出的污染物或有害因素所作的控制規定。它是確認排污行為是否合法的依據。

3.環境基礎標準。是對制定環境標準的有關名稱、符號、原則、指南等做出的統一規定，是制定其他環境標準的基礎。

4.環境方法標準。它是為環境保護工作中的試驗、分析、抽樣、統計、計算方法等而制定的標準，是環境糾紛中確認各方面所出示的證據是否合法的依據。

5.環境樣品標準。是用來標定儀器、驗證測量方法具有確定性能的物質所制定的標準，它是實現其他標準的基本物質條件。

七、環境審計工作的執行和環境審計部門的管理

（一）環境審計工作的執行

環境審計工作的執行應包括審計的計劃、信息的檢查和評價，以及審計結果的通報。審計人員有責任對審計任務做出計劃，并予執行，審計的計劃和執行應接受監督審查和批準。審計過程中應包括以下各點：第一，審計計劃應包括確定目標、安排審計工作、配備人員和報告審計活動。第二，審計人員在檢查、評價所收集的信息時，應保持應有的職業審慎態度。收集的信息應是充分、足夠、相關和有用的，為審計發現和建議提供一個可靠的基礎。第三，在審計過程中，審計人員應向適當的管理層報告發現和建議等審計結果。第四，向被審計者提交報告前，應與管理層舉行退場會議，對審計人員的發現和建議進行討論。第五，在結束審計時，應發表一份簽名的書面報告。第六，應就跟蹤審計的結果發表一份簽名的書面報告。

（二）環境審計部門的管理

環境審計主任應該恰當地管理審計部門。高級管理層和董事會應對審計工作的目標提出明確的要求，以使審計工作有效地進行。他們應撥給充分的資源，這不僅是為了執行和維持審計工作的需要，也是為了以恰當、及時的方式糾正不規范的行為。高級管理層應通過以下方式確保審計工作獲得成功：第一，指示各層次的經理與審計小組充分合作。第二，對審計結果表示感興趣。第三，及時糾正審計過程中發現的不規范行為。

環境審計主任有責任恰當地管理其部門以便做到：第一，審計工作能夠完成高級管理層和董事會認可的一般目標和職責。第二，有效果和有效率地運用審計部門的資源。第三，審計工作與準則保持一致。第四，與外部審計間保持協調。新晨

審計工作應有一個書面文件或者章程來確定審計活動的范圍和運作。章程制定、批準、更改、分發和保持都應有書面記錄。章程應該與準則、組織的書面政策、董事會和高級管理層的預期、實務保持一致。

根據最新公布的2000年《公眾關注社會熱點報告》，零點調查顯示，中國最受關注的社會熱點問題，已從1995、1996年的社會治安，1997、1998年的失業下崗，1999年的廉政建設，轉到2000年的環境保護了。我國的審計工作者理應把握機會，借鑒國際先進經驗，廣泛地開展環境審計，拓寬審計領域，完善審計職能，豐富審計手段和增強審計技能，促進現代審計向更廣泛的領域、更高的層次發展。

參考文獻：

[1]上海市審計局。環境審計研究[M].中國財政經濟出版社，2002.

[2]耿建新，房巧玲。環境保護[J].中國人民大學學報，2003，（3）。