管理會計的互聯網營銷博弈范文

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一、問題的提出

傳統的管理會計決策主要是針對經營活動的制造環節展開的，重點放在生產何種新產品、虧損產品是否停產或轉產、自制還是外購、是否接受特殊價格追加訂貨的決策，以及產品最優組合、產品組織決策等方面，決策在經營活動中的重要性被廣泛認知。近年來，以移動互聯網技術為代表的高新技術的廣泛應用與不斷拓展，對管理會計決策及其價值管理方法產生了巨大的沖擊，同時也帶來了新的機遇。企業將ERP、電子商務等與互聯網相銜接，使管理會計決策的重心從以往內部資金的價值管理轉向企業外部價值的協同與創新，即事后向事前轉變，從靜態向動態過渡；同時，充分發揮管理會計信息支持系統和管理控制系統的功能作用，為企業的價值增值擴展新的路徑。如今，企業的競爭在兩個世界里進行著：一個是稱之為市場的現實物質世界，如單位購買辦公用品即使用物理商品世界出售的物理商品；另一個是稱之為市場的虛擬世界，如企業與咨詢公司在虛擬的世界中購買信息服務，或組成虛擬企業（傅元略，2004）。管理會計的決策內容需要更新與發展。譬如，將互聯網新經濟下的信息資源管理與管理會計決策相結合，充分利用現代信息通訊技術使傳統的行業和互聯網結合起來，擴展管理會計的功能結構，創造一個基于互聯網的管理會計決策新常態。為了豐富管理會計經營決策的內容，本文以網購為代表，探討實體店經營及實體與虛擬店（網店）結合下的決策選擇問題。當前，以網購為代表的互聯網銷售正在成為企業銷售的一種重要途徑，圍繞互聯網營銷的競爭戰略與決策選擇等問題也正在或已經成為管理會計研究的重要課題之一。本文在分析管理會計決策的互聯網特征的基礎上，重點討論的問題是：如何在當前互聯網新經濟的環境下優化管理會計的決策行為，謀求互聯網營銷與成本競爭戰略等的博弈與均衡。

二、管理會計決策的互聯網環境

經濟新常態下企業經濟結構的轉型升級，以及“大眾創業、萬眾創新”的實踐深入，需要管理會計加強變遷管理，積極構建或開發與互聯網環境相適應的管理會計決策的新工具與方法體系。

（一）管理會計決策的權變性增強決策是為了達到一定的目標在各種行動方案中進行選擇的過程。早期管理會計決策所需的互聯網基礎需要自我創造，譬如沃爾瑪租用衛星進行貨物資源的配置（20世紀80年代初，沃爾瑪花費4億美元從休斯公司購買了商用衛星，實現了全球聯網，建立了一個龐大的網絡信息管理系統，實現實時信息反饋）。這種方式不僅成本高，效率與效果也有一定的局限性。現在，移動互聯網技術、云計算、大數據、物聯網等應用于企業的經營活動之中，促進了電子商務、工業互聯網和互聯網金融的健康發展。一方面，管理會計決策的成本效率比以前有了明顯改善；另一方面，管理會計的決策功能與作用也有了極大的提升。譬如，管理會計的決策范圍不再局限于國內，它通過互聯網手段引導企業拓展國際市場，使決策的準確性、及時性與全局性得到迅速的提高。互聯網新經濟的發展使中國管理會計發展進入了權變管理的新階段。隨著管理會計工作效率的大幅度提升，許多傳統方法將面臨挑戰，必須轉變觀念，適應這種新環境與新常態。換言之，在互聯網新經濟的環境下，管理會計決策的權變性就是要在具體的決策過程中充分利用大數據和互聯網等新技術，并且具備大數據戰略、大數據管理和大數據生態等運作能力。在2014年財政部出臺的《全面推進管理會計體系建設的指導意見》中，提出要加快管理會計信息支持系統與管理控制系統的建設，實現財務與業務活動的有機融合，提高管理會計決策的科學性與有效性，充分發揮管理會計在企業管理中的功能與作用等，就是要引導管理會計從傳統的執行性階段，向決策性與權變性的管理會計階段轉變。增強管理會計決策的權變性，構建與互聯網新經濟相適應的強大的基于決策選擇與價值創造的管理會計系統，體現了中國特色管理會計理論與方法體系建設的內在要求。

（二）管理會計決策的“顧客價值觀”需要重構在互聯網新經濟的環境下，管理會計在為顧客創造價值的過程中，必須圍繞互聯網經濟的三個新特征，即“零距離”“分布式“”去中心”實施管理會計的變遷。譬如，通過管理方式創新，提高管理會計決策的科學性；通過控制機制的創新，提高管理會計決策的效率性與效果性；通過組織結構的創新，提高管理會計決策的有效性與合理性等。在積極利用大數據等現代信息技術手段為顧客價值創造經營（CustomerValueAddedManagement，CVAM）服務，即在互聯網環境下，管理會計的顧客價值觀要實現“通過數據找規律，通過規律提效率”。大數據和信息平臺只是手段，是為管理會計決策服務的，必須倡導信息的共享共用，優化企業的決策行為。數據不在于你擁有多少，而是利用數據的效率高低。以我國的海爾集團為例，海爾通過構建面向顧客價值的管理會計信息支持系統，實現了從會計核算信息化向管理會計信息化的拓展，提升了財務對業務的決策支持作用。海爾的管理會計信息系統以戰略為框架、以價值創造為導向、以市場為驅動、以自主經營團隊為單元，在提升企業價值、降低企業風險、優化資源配置、提升管理水平等方面發揮了重要作用（彭家鈞，2015）。互聯網新經濟給管理會計決策帶來了深刻的變化，傳統的垂直式溝通渠道向基于互聯網的網絡式信息交互平臺轉變；從指揮控制員工轉變為鼓勵員工自主創造，員工能實時獲取用戶和市場的信息，快速響應和滿足顧客需求，主動為企業創造價值。管理會計的經營決策適應顧客價值創造經營的新特征進行權變性管理，譬如在經營方式上，從過去的推式經營向推、拉結合，進而向交互體驗的方向轉變，認識和把握不同經營方式下的顧客特征是管理會計決策科學性與有效性的保證。基于互聯網新經濟環境的顧客價值觀及其特征如表1所示。

三、成本競爭戰略與互聯網營銷

成本競爭戰略作為管理會計決策的一種重要路徑選擇，其目的是實現顧客價值的最大化，其通常采用的管理手段主要有低成本戰略、差異化戰略與集中化戰略等。互聯網營銷拓展了人們的價值觀，使以顧客價值為導向的管理會計理念得以盛行（GrossmanS.J．andHartO.D.，1986）。

（一）互聯網營銷的特點互聯網營銷與傳統的商品營銷相比具有一定的不確定性，它是基于互聯網的一種全新商業經營模式。數字化與非數字化是商品具有的兩種內在特征，企業在進行商品營銷時，必須了解顧客購買和選擇商品時對這兩種特征的感觀需求。在互聯網經濟環境下，商品的數字化特征可以借助于網絡交流和傳遞來表達其商品特征。換言之，數字化特征就是那些僅憑肉眼觀察就可以決定是否購買的商品所表現出來的特征（ChesbroughHW.andSocolofSJ.，2000）。譬如，顧客對服裝的款式與顏色需求，可以通過互聯網快速地加以捕捉，并了解商品最新的變化情況，據此作出是否購買的決策選擇。同時，互聯網不僅可以讓顧客憑借肉眼觀察并決定是否購買，還可以憑借聲音等引導顧客作出決定。譬如，當顧客購買蘋果手機之類電子產品時，外觀的好壞是一方面，通過顧客體驗，讓顧客試聽或實際感受則又是一個方面，只有兩者都滿足顧客的價值需求，才會產生購買的實際需求。作為商品的非數字化特征，它是指只有通過實實在在計量的方式才能使顧客決定是否購買的商品屬性。以服裝為例，顧客只有親身考察才能了解服裝的材料，以及大小等最為關鍵的商品特征。此外，對于商品的質量以及色、香、味等方面，數字化特征相較顧客決定是否購買的影響并不大，而非數字化特征顯得特別重要。“顧客價值”是“顧客化生產”的進一步擴展，它要求企業能夠為顧客創造價值，并從性價比、使用功能等多個方面滿足顧客的需求。企業經營的重點正在由“從銷售額向利潤，再進一步向價值”的方向轉變。對于價值（Value），人們更加重視企業價值以及股東價值之外的顧客價值。基于成本競爭戰略的互聯網營銷，要求企業營銷從傳統的為顧客提供產品轉向為顧客創造價值（馮巧根，2015）。以網購為代表的互聯網營銷提高了顧客購物的便利程度，使顧客能隨時隨地挑選和購買自己心儀的商品。從管理會計決策來看，以網購為代表的互聯網營銷將給企業的成本管理帶來新的挑戰。從商品的兩種內在特征分析，數字化特征明顯的商品面臨更加激烈的競爭，企業必須對自己的成本競爭戰略作出合理的選擇，如采用差異化戰略，還是采用低成本戰略等。而非數字化特征顯著的商品，在互聯網環境下顧客的尋找成本有了明顯的改善。譬如，它們可以通過網上的商品評價，以及就近的實體店觀察來體會商品的好壞。換言之，在尋找成本過高的情況下，顧客可能會放棄對非數字化特征商品的追求，轉而選擇已往熟悉或者同事朋友推薦的商品的傾向（IndrajitSinha，2000）。為便于模型設計，本文中模型構建的相關符號說明如下：（1）C1為商家僅通過商店進行銷售時的成本；（2）C2為商家僅通過網店進行銷售時的成本；（3）f為顧客對于商品感到滿意的非數字化特征的效用；（4）k1為顧客在企業1的購買成本；（5）k2為顧客從企業1到企業2的轉換成本；（6）r為顧客愿意支付的價格；（7）p1為顧客在企業1購買時實際支付的價格；（8）p2為顧客在企業2購買時實際支付的價格；（9）U為消費者的效用。

（二）模型假設根據上述分析，作如下假設，以便為后述的模型構建提供基礎。1.市場上存在兩家相同類型的企業（以下簡稱“企業1”或“企業2”），它們生產的產品同時具有數字化與非數字化兩種內在特征。譬如，服裝、日用百貨等。顧客購買這類商品時，往往需要及時了解商品的數字化特征，這是因為商品本身是在不斷變化的。面對這些變化，顧客皆可借助于互聯網或者通過走訪實體商店來進行了解。顧客所取得的效用不僅僅依賴于商品的數字化特征，還依賴于它的非數字化特征，即指商品是否能達到顧客的要求。假設兩企業商品的數字化特征沒有區別，這樣顧客效用就由商品的非數字化特征來決定。2.兩種不同類型的顧客存在于這個市場中，一種是通過互聯網進行商品查找的顧客，另一種是不通過互聯網進行商品查找的顧客（ReeveJM.etal.，2011）。假定這兩類顧客只對上述兩家企業（即“企業1”和“企業2”）中的某一家商品的非數字化信息有所了解，而對另一家企業的非數字化信息不知曉。“企業1”認為了解自己商品的顧客愿意以預定的價格r購買自己的商品，并獲得r+（ff>0）的效用（假設顧客滿意的非數字化信息的效用為f，滿意時f>0）；而“企業2”同時也提供此類型且可能更好的商品。通過某種方式，顧客可以了解到“企業2”的商品的非數字化信息。若顧客對“企業2”的商品進行比較后，覺得買了“企業1”的商品有些后悔，即購買的期望效用低于未購買商品的效用。換言之，假設顧客滿意（f>0）的概率為q，則不滿意（f<0）的概率為1-q（相反，則為“企業2”的商品的非數字化特征。即顧客只有有限的忠誠，他們隨時有可能改變自己的購買意向（只要當顧客發現有更好的商品時，購買意向就會隨之轉變）。表明顧客對于非數字化特征顯著的商品，其購買行為并不受互聯網查找因素的促使。即顧客具有商品使用的“路徑依賴”，只要尚未使用其他企業的商品，往往傾向于購買自己正在使用或者熟知的商品。相反，他們對于不了解的商品不會輕易購買，一旦經過對比并發現新接觸的商品好于現有的商品時，就會增加對新商品的預期效用，并決定購買該商品。這種情況說明，尋找成本與考察實體商店的成本具有相關性。3.企業的銷售決策各不相同。在管理會計決策過程中，企業可以選擇只在實體店進行銷售，也可同時在實體店與網店出售自己的商品。然而，不同銷售決策會影響企業的成本競爭戰略（如利潤目標、銷售定價等），從而使企業在互聯網環境下的博弈出現不均衡的現象。在互聯網的新經濟環境下，一方面企業通過不同的競爭手段來獲取利潤；另一方面顧客獲取信息的渠道增加，進一步刺激了消費的欲望（凱恩•拜羅，2003）。以互聯網銷售為代表的管理會計決策創新，使財務與業務一體化，營銷管理與競爭戰略相互融合。互聯網營銷強調營銷行為的最優化，尋求諸如網購活動中交易成本的最小化等，以實現企業收益的最佳化，這一活動本身就是成本競爭戰略在營銷活動中的延伸。互聯網營銷能夠在最大程度上消除交易成本，以網購為代表的互聯網營銷使信息的獲取更加容易和及時，并減少了交易的中間環節，從而使交易成本大大降低，進而為顧客帶來更大的價值。互聯網營銷是一種在動態中優化成本結構的策略，而不是片面強調營銷成本的高低（裴沙沙，2008）。舉例來說，企業（商店）可以通過將自己的某種產品直接傳至互聯網，而避免了昂貴的人工費用的開支和零售渠道的成本開支，進而大幅地降低銷售的成本。

四、顧客\企業行為與成本競爭戰略的融合

管理會計決策只有在充分考慮顧客與企業雙方供需關系，并結合行為各方情境特征的基礎上，才能為互聯網營銷提供成本競爭戰略的有益方案。換言之，將成本競爭戰略嵌入于顧客\企業行為之中是管理會計決策的一種重要路徑選擇。

（一）顧客行為與成本競爭戰略從商品營銷視角考察，顧客選購商品一般有兩種路徑：一是繼續購買并使用已往熟知的商品；二是更換新的商品，并對相關的商品進行搜索（查找）。在比較新舊商品之后，結合商品的數字化特征與非數字化特征加以綜合考慮（“企業1”和“企業2”的數字化特征前文已作了假設，顧客行為選擇的重點是對非數字化特征進行分析與判斷），最后對新廠家的商品作出購買決定。上述情況實際上是一個動態博弈的過程。

（二）企業行為與成本競爭戰略企業只有全面考慮了顧客的各種需求之后才能獲得更好的收益。在每家企業的產品品質、售后服務以及樣式（款式）等方面差異性不大時，產品的價格競爭將不可避免，即會產生同質性競爭。管理會計決策將會選擇成本管理的競爭戰略，主要是低成本戰略，具體的決策選擇是：（1）通過降價促銷來吸引顧客的購買動機；（2）安排一定幅度的降價空間，以滿足吸引顧客購買欲望的實現。企業必須圍繞顧客需求，在是否采用降低促銷策略與成本效益行為之間進行權衡，這一過程表現出的是一個動態博弈的過程。從企業行為看，若生產成本無法改變，則銷售成本等期間費用的降低將成為低成本戰略的一個重要組成部分。以銷售成本為例，它與企業采用的銷售策略以及銷售渠道的配置具有相關性。假設企業存在三種銷售方式：（1）只在實體店進行銷售，設其成本為C1。（2）只在網店銷售（利用互聯網方式進行銷售），將成本設為C2。其中，宣傳成本對顧客行為也很重要，這里將宣傳成本界定為向顧客傳遞商品的成本（通常情況下，C1>C2）。（3）實體店與網店同時銷售。誠然，若f=0或非數字化特征不存在，且商品的數字化特征無差異時，這兩種銷售方式均會發生邊際成本。假如網店銷售的成本更高，則應當放棄互聯網營銷方案。一般而言，能夠從互聯網營銷中直接獲益的往往是顧客而不是企業。然而，當互聯網營銷的成本比實體店銷售的成本低時，減少或放棄實體店銷售成為成本競爭戰略的一種重要選擇。事實上，互聯網營銷面臨的環境十分復雜，通過互聯網進行商品銷售容易誘發商品價格的競爭，導致企業僅憑借互聯網銷售難以獲得利潤，理論上往往放棄這種選擇，從社會上頻繁曝光的網店關閉現象也可以佐證。因此，在“大眾創業、萬眾創新”的“互聯網+”環境下，加強顧客\企業行為研究，提高管理會計決策的科學性與有效性值得各界關注與重視。綜上所述，企業的銷售策略可以歸集為兩個方面：（1）直接通過實體店進行銷售；（2）既通過實體店又通過網店進行銷售（RajivLal，MiklosSar-vary，1999）。通過對顧客\企業行為的考察，下面集中對這兩種銷售方式展開分析。即分析的焦點是：圍繞f>0，C1>C2時的情況，判斷企業可以從互聯網營銷中取得收益均衡的可能性與條件。

五、成本管理決策與企業行為選擇

對于實體店，或者實體店與網店結合的企業行為，體現了成本管理決策強調的企業線上與線下相融合的內在要求，是管理會計博弈均衡的一種戰略選擇。

（一）企業僅靠實體店銷售的行為策略及其收益分析就“企業1”而言，顧客有三種基本策略：（1）選擇不搜尋；（2）購買熟知的品牌；（3）尋找新商品，即盡可能地搜尋到更好的商品。上述第一種策略，顧客得不到任何效用（選擇不買，以靜制動）；第二種策略，獲得相應的效用，量化形式為r-k，考慮到顧客實際購入的價格，設為p1，則顧客的效用為r-k1-p1（假定p1≤r-k1）；第三種策略，由搜索產生的經濟后果來判斷效用。在可能的概率q下，顧客通過更換品牌得到滿意的新商品（即f>0），便會購入這種新商品，獲得的效用為r+f-k1-p1；若顧客覺得不滿意（f<0），則會有三種選擇：（1）繼續購買原來的商品，但顧客已有不滿情緒（由于不滿意，預期效用為r-f，其他的一樣），取得的效用為r-f-k1-p1；（2）購買熟知的品牌，取得的效用r不變（預期效用），扣除查找成本和實際買價，其實際效用成本為r-k1-k2-p1；（3）不購買商品，則其獲得的效用為-k1，表現為企業行為過程中的采購成本。針對上述顧客的行為選擇，成本管理的策略（即收益均衡）只能存在于三種情況：（1）顧客不去查找；（2）顧客去搜索，但是在發現新品牌差于原來的商品以后，繼續使用原來所使用的品牌；（3）顧客會查找但是沒買任何東西。以下分為兩種情況討論。需要說明的是，上述三個條件中的f代表著商品的非數字化特征，體現著企業商品的重要指標（如產品質量等），這些指標在博弈均衡的條件下需要大小適度。假如f小于采購過程中的代價（k1或k2），就難以吸引顧客產生購買的沖動。換言之，只有當f>k1且f>k2時，才會使顧客產生查找的行為動機，或者去實體店考察的動力。此外，f應比銷售渠道的成本（如C1）小，以減少企業成本管理的決策失誤，避免出現盲目降價招攬顧客的行為發生。從管理會計決策視角考慮，企業的著眼點應放在核心競爭力的培養上，譬如通過差異化的成本戰略提升f的數值。其結果：一方面，有助于約束其他企業采用價格競爭戰略；另一方面，有助于提高企業的名聲及其商譽價值，即產品的性價比高，質量穩定，顧客往往愿意多花點錢購買到質量好的商品。

（二）企業同時利用實體店與網店營銷的行為策略及其收益分析通過實體店與網店兩種渠道進行銷售，若企業有定價自主權，在互聯網新經濟的環境下，顧客的決策行為會發生相應的轉變。區別于單純的實體店銷售，同時開展實體店和網店銷售的管理會計決策選擇仍然主要是低成本戰略（WalterT.Harrisonetal.，2010）。但它具有明顯的情境特征：一是顧客不用搜尋，可以直接應用互聯網訂購商品，由該方式產生出的成本節約，即查找成本k1；二是降價促銷的確可以吸引到其他企業的部分忠實顧客（即促使顧客從不了解本企業的商品轉變為了解商品的內在特性）。一方面，有效地阻止了顧客對其他企業的搜尋行為；另一方面，在互聯網上以足夠低的價格來吸引這部分顧客的注意力。結合上述兩種情境特征，如果顧客沒有發現自己心儀的商品，則他們會利用互聯網訂購老品牌（原來使用的品牌）的商品，此時的成本會更低。就“企業1”而言，顧客有三種基本決策選擇：一是不搜尋，也不購買。此時，收益為0。二是不搜尋，但納入到互聯網營銷系統，顧客可以在網上購買。相較第一種決策選擇，這種策略節省了采購成本k1，其獲得的收益為r-p1。三是搜尋，其收益狀況隨顧客策略的轉變而變動。一方面，對于概率為q的顧客來說，因找到了滿意的商品（f>0），其獲得的收益為r+f-k1-p2（盡管顧客可以利用互聯網訂購節省相關成本，但是互聯網能夠了解的僅為商品的數字化特征，欲掌握非數字化特征仍然需要到實體店去觀察，這樣就會發生采購成本k1，需要加以扣除）；另一方面，在搜尋之后覺得不滿意時f<0，還可分成三種情況：（1）選擇購買搜尋到的新商品，其收益為r-f-k1-p2；（2）購買老商品（原來使用的商品），它能夠節約查找等成本，所以其收益增加為r-k1-p1；（3）如果不買任何東西，收益為-k2。以下分兩種情況進行討論。

六、結語

互聯網經濟的發展將催生大量的新產業、商業新模式，極大地提高勞動生產率，推動經濟增長，改變世界經濟格局。隨著管理會計發展進入到權變性階段，顧客價值經營的內涵與外延也發生了相應的改變。傳統意義的管理會計經營決策需要結合“互聯網+”的新經濟環境進行變遷與管理，增加諸如實體店營銷與互聯網營銷方面的決策內容，它不僅有助于豐富管理會計教材中的理論內容，且對管理會計決策實踐也具有積極的促進作用。互聯網營銷使顧客行為發生了新的變化，一方面，拓寬了顧客對商品的選擇范圍，節省了顧客對商品選擇的時間成本，使顧客有更多的時間和精力去“貨比三家”。同時，顧客的購買行為更為理智，避免對商品價格的不了解而受損；另一方面，加強了企業與顧客之間的溝通與交流，進一步滿足了顧客對商品多樣化、個性化的消費需求。借助于互聯網手段，實現顧客體驗等欲望，使“私人定制”變得越來越普遍。適應顧客消費的新需求，本文構建了顧客行為模式與企業行為模型，并借助于互聯網營銷與管理會計決策的融合思路，分析了基于成本競爭戰略的互聯網營銷策略。通過求解博弈均衡的有關問題，筆者認為以網購為代表的互聯網營銷是符合管理會計決策最佳化原則要求的，同時也能為顧客帶來更大的利益追求。研究表明，企業引入移動互聯等網絡新技術后，在成本競爭戰略的配合下，互聯網營銷可以實現廠家與顧客的共贏。譬如，互聯網營銷給顧客帶來的成本增量，可以從互聯網本身的省時、省力等功能中加以彌補。正因為互聯網營銷有助于增加顧客價值，同時為企業帶來更大的利益，故基于管理會計決策的互聯網營銷才更具魅力。

作者：馮巧根 單位：南京大學商學院