稅收負(fù)擔(dān)論文范文
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第1篇
【關(guān)鍵詞】稅收增長(zhǎng)減稅政策
現(xiàn)在我國(guó)在大力實(shí)行減稅政策，例如2008年新的《中華人民共和國(guó)所得稅法》規(guī)定一般企業(yè)所得稅的稅率為25%，儲(chǔ)蓄存款利息稅的暫停征收，以及印花稅改為單方征收，將生產(chǎn)型增值稅改為消費(fèi)型增值稅等等，在一定程度上減輕了納稅人的負(fù)擔(dān)。那么現(xiàn)在我國(guó)是否應(yīng)該實(shí)施減稅政策呢？這樣對(duì)我多的稅收收入增長(zhǎng)又有怎樣的影響呢？
據(jù)國(guó)際貨幣基金組織公布的資料，發(fā)展中國(guó)家的宏觀稅負(fù)在16%～20%之間，而我國(guó)2001年已達(dá)了15.8%。就主要稅種來(lái)看，我國(guó)的法定稅率偏高。目前我國(guó)增值稅的基本稅率為17%，如果換算成國(guó)外可比口徑，即換算成“消費(fèi)型”的增值稅，則稅率高達(dá)23%，這高于西方國(guó)家（大多在20%以下）的水平。我國(guó)企業(yè)所得稅的法定稅率為33%，而德國(guó)為25%，澳大利亞為28%（5年內(nèi)降到21%），英國(guó)、日本、印度等國(guó)為30%，美國(guó)實(shí)行15%、18%、25%、33%的四級(jí)超額累進(jìn)稅率，前三檔都比我國(guó)低，最高邊際稅率才同我國(guó)相同。考慮到我國(guó)稅前扣除項(xiàng)目少和企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益低等因素，更顯得我國(guó)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)重。2002年5月13日美國(guó)著名經(jīng)濟(jì)刊物《福布斯》公布了2002年度各國(guó)稅負(fù)調(diào)查表，根據(jù)對(duì)全球30多個(gè)國(guó)家和地區(qū)的稅負(fù)進(jìn)行的比較研究，用稅賦壓力指數(shù)作為衡量稅負(fù)輕重的指標(biāo)，法國(guó)排名第一，是稅負(fù)最重的國(guó)家，比利時(shí)第二，中國(guó)排名第三，高于瑞典、意大利、德國(guó)、英國(guó)、美國(guó)等。這些數(shù)據(jù)說(shuō)明了我國(guó)應(yīng)該實(shí)施減稅政策。
但是在實(shí)行減稅政策以來(lái)，近幾年我國(guó)的稅收收入不但沒(méi)有減少反而逐年遞增，從06年的3.7萬(wàn)億到07年的4.9萬(wàn)億，可以說(shuō)稅收增長(zhǎng)的幅度較以往的都大。如圖所示。（單位：億元）
表面來(lái)看，減稅政策的實(shí)施會(huì)使得稅收收入有所下降，但是實(shí)行減稅政策與稅收增長(zhǎng)之間卻是沒(méi)有矛盾的，由上面數(shù)字來(lái)說(shuō)，事實(shí)也是如此。究其原因，主要是影響稅收的因素并不單單只有稅收政策。
首先，從影響稅收規(guī)模的角度看，稅收的規(guī)模大小受到很多因素的影響。第一，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)是一個(gè)很重要的原因。改革開(kāi)放以來(lái)中國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅速，國(guó)民收入在逐年增長(zhǎng)，在中國(guó)的稅制稅目中有累進(jìn)稅的存在，即隨著收入的增長(zhǎng)而增長(zhǎng)，例如所得稅，在稅收收入中所得稅占到四分之一，這樣大的比例決定了在經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的情況下稅收收入增長(zhǎng)是毋庸置疑的；另外，隨著經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)，居民對(duì)物質(zhì)的需求在不斷增加，加大了物資流轉(zhuǎn)以及生產(chǎn)的量，這樣也會(huì)使得某些流轉(zhuǎn)稅的增加，例如增值稅，營(yíng)業(yè)稅等等。
第二，經(jīng)濟(jì)效益的提高。稅收收入歸根到底來(lái)自于剩余產(chǎn)品價(jià)值M，即經(jīng)濟(jì)效益，特別是企業(yè)所得稅直接來(lái)自于利潤(rùn)。應(yīng)當(dāng)說(shuō)近幾年來(lái)經(jīng)多方努力，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益有所提高。但對(duì)此要做具體分析，并且不能估計(jì)過(guò)高。企業(yè)利潤(rùn)的增長(zhǎng)，許多是客觀因素在起作用，例如：銀行8次降息和“貸轉(zhuǎn)股”，大大減少了企業(yè)利息支出；多次提高出口退稅率，實(shí)質(zhì)上是對(duì)企業(yè)的補(bǔ)貼；一些企業(yè)實(shí)行資產(chǎn)剝離、“包裝上市”，虛增了利潤(rùn)，等等。總體來(lái)看，目前我國(guó)企業(yè)的資本利潤(rùn)率還是相當(dāng)?shù)偷摹?/p>
第三，價(jià)格變動(dòng)。由于稅收直接表現(xiàn)為貨幣收入，因此，價(jià)格變動(dòng)必然會(huì)影響稅收收入。例如，2000年世界性的原油漲價(jià)曾是影響當(dāng)年我國(guó)稅收收入增長(zhǎng)的因素之一。但是，一般來(lái)說(shuō)價(jià)格變動(dòng)對(duì)稅收收入的影響機(jī)制是復(fù)雜的，需要具體分析。
第四，在稅收政策的影響中，雖然有減稅政策的存在但是同時(shí)又有開(kāi)征新稅，提高某些稅目的稅率以及費(fèi)改稅制度的存在，對(duì)稅收的增長(zhǎng)影響是正面的，例如在1999年我國(guó)恢復(fù)了居民儲(chǔ)蓄存款利息的征收以及在車(chē)輛購(gòu)置費(fèi)改成車(chē)輛購(gòu)置稅使得稅收收入得以增長(zhǎng)。
第五，在技術(shù)水平上我國(guó)對(duì)稅收的征管水平大大增加，以及由于人民文化素質(zhì)的提高，使得納稅意識(shí)的增強(qiáng)，主動(dòng)納稅，降低了一些人逃稅的概率。技術(shù)水平上，例如對(duì)增值稅的征收我國(guó)采用的是稅收專(zhuān)控機(jī)，減少了漏稅現(xiàn)象的發(fā)生以及增加了稅收征收的準(zhǔn)確性。又如金水工程三期的實(shí)施進(jìn)一步提高了稅收征管的水平。這樣就會(huì)減少應(yīng)納稅額與實(shí)收稅額的差距，提高稅收征收的質(zhì)量。
另外一方面，從稅收與稅收給人民造成負(fù)擔(dān)之間的關(guān)系角度來(lái)看，負(fù)擔(dān)即使增加了稅收，稅收負(fù)擔(dān)也不一定會(huì)增加，因?yàn)槎愂肇?fù)擔(dān)不是單方面由稅收的絕對(duì)量來(lái)控制，而是由這部分稅收給納稅人帶來(lái)的效用決定的。征稅并不是要降低所征的這部分給人民帶來(lái)的效用，稅收的征收是有規(guī)則的，如果這部分在私人部分帶來(lái)的效用沒(méi)有在公共部門(mén)帶來(lái)的多，這時(shí)候稅收才會(huì)存在。也就是說(shuō)稅收增加并不代表著稅收負(fù)擔(dān)的加重。只不過(guò)是稅收所占部分的效用的轉(zhuǎn)移，使得社會(huì)福利最大化。所以總的來(lái)說(shuō)，稅收負(fù)擔(dān)與稅收增長(zhǎng)有一定的關(guān)系，但是并不矛盾。
實(shí)行減稅政策。減稅，不論是流轉(zhuǎn)稅、所得稅或其他各稅，都會(huì)對(duì)生產(chǎn)和消費(fèi)有明顯的刺激作用。一般來(lái)說(shuō)，減稅可以增加民間的可支配收入，在財(cái)政支出規(guī)模不變的情況下，也可以擴(kuò)大社會(huì)總需求。同時(shí)，減稅的種類(lèi)和方式不同，其擴(kuò)張效應(yīng)也不同。流轉(zhuǎn)稅的減稅在增加需求的同時(shí)，對(duì)供給的刺激作用更大，所以，它的擴(kuò)張效應(yīng)主要表現(xiàn)在供給方面，所得稅尤其是個(gè)人所得稅的減稅主要在于增加人們的可支配收入，它的擴(kuò)張效應(yīng)體現(xiàn)在需求方面。減稅政策的狂漲效應(yīng)是通過(guò)乘數(shù)效應(yīng)起作用的，即倍數(shù)增加，尤其在這種金融危機(jī)，整個(gè)經(jīng)濟(jì)處于“冬季”時(shí)期，這種帶動(dòng)消費(fèi)的政策更是雪中送炭。再者說(shuō)，減稅在減輕納稅人負(fù)擔(dān)的同時(shí)，也不會(huì)影響我國(guó)的稅收收入，二者相輔相成，是一個(gè)統(tǒng)一的概念。
由以上來(lái)看，在整個(gè)社會(huì)處于經(jīng)濟(jì)的冬天的時(shí)候，我國(guó)實(shí)施減稅政策是可以的，是有利于我國(guó)的經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的，且在一定程度上對(duì)全世界都是由好處的。
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第2篇
關(guān)鍵詞：稅收負(fù)擔(dān)，政策調(diào)整，稅負(fù)痛苦指數(shù)
我國(guó)的稅收收入近年來(lái)取得了快速增長(zhǎng)，稅收收入從2000.年的12661億元，增長(zhǎng)到2006年的37636億元，7年增長(zhǎng)了2.97倍，平均年增長(zhǎng)率為28.18%，而同期的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)速度7年平均增長(zhǎng)為9.21%，即使使用當(dāng)年價(jià)格計(jì)算，12.59%的平均增長(zhǎng)速度也要遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于稅收收入的平均增長(zhǎng)幅度。這引起了關(guān)于稅收增長(zhǎng)合理性以及稅收負(fù)擔(dān)增長(zhǎng)趨勢(shì)合理性的討論。在這同時(shí)，美國(guó)的《福布斯》雜志將我國(guó)列為稅收負(fù)擔(dān)較高的國(guó)家之一，更加使得這一話題變得突出起來(lái)。因此我們有必要對(duì)我國(guó)稅收負(fù)擔(dān)的走勢(shì)情況并通過(guò)《福布斯》的評(píng)價(jià)作進(jìn)一步的分析。
一、我國(guó)稅收負(fù)擔(dān)的走勢(shì)及比較
需要注意的是，在西方國(guó)家政府收入形式比較規(guī)范的情況下，廣義的稅收負(fù)擔(dān)是用政府財(cái)政收入占GDP的比重來(lái)衡量。由于國(guó)外的政府收入與財(cái)政收入是一個(gè)概念，而財(cái)政收入中的絕大部分是稅收收入，所以一般意義上的稅收負(fù)擔(dān)應(yīng)該是用稅收收入占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值(GDP)的比重來(lái)衡量。但我國(guó)的情況有些特殊，由于我國(guó)政府收入形式還不規(guī)范，政府收入中除了稅收收入之外，還包括相當(dāng)數(shù)量的預(yù)算外收入和制度外收入，因此單純用稅收收入占GDP的比重來(lái)衡量并不能說(shuō)明我國(guó)稅收負(fù)擔(dān)內(nèi)在的實(shí)質(zhì)性問(wèn)題。基于以上原因，通常情況下，可以把我國(guó)的稅收負(fù)擔(dān)用不同的口徑進(jìn)行分析：一是稅收收入占GDP的比重，稱(chēng)之為狹義的稅收負(fù)擔(dān)。二是政府收入占GDP的比重，稱(chēng)之為廣義的稅收負(fù)擔(dān)。這里的“政府收入”，不僅包括稅收收入，而且包括財(cái)政收入、國(guó)債收入、各級(jí)政府及其部門(mén)向企業(yè)和個(gè)人收取的大量的不納入財(cái)政預(yù)算的預(yù)算外收入、社會(huì)保障費(fèi)(基金)收入、以及沒(méi)有納入預(yù)算外管理的制度外收入等。具體情況見(jiàn)表1。
從表1和表2的數(shù)據(jù)可以看出，我國(guó)的稅收負(fù)擔(dān)水平無(wú)論是狹義口徑還是廣義口徑，都明顯呈現(xiàn)出持續(xù)上升的走勢(shì)。按照廣義口徑計(jì)算的稅收負(fù)擔(dān)從2002之后已經(jīng)超過(guò)30%，稅收負(fù)擔(dān)水平已經(jīng)處于高位，接近于發(fā)達(dá)國(guó)家的水平。還需要注意的是，我們不能僅僅把稅收負(fù)擔(dān)比率的數(shù)字本身和西方國(guó)家進(jìn)行比較，認(rèn)為發(fā)達(dá)國(guó)家的稅收占GDP的比例遠(yuǎn)高于我們，所以我們的稅收比率就不算太高。必須注意我國(guó)和西方高稅負(fù)國(guó)家在公民享受政府服務(wù)的差別。在發(fā)達(dá)國(guó)家里，完善的社會(huì)保障制度，使公民享受的福利水平較高，生老病死、義務(wù)教育、失業(yè)補(bǔ)助等等使高稅負(fù)“師出有名”。而這些服務(wù)在我們國(guó)家是殘缺不全的，在部分農(nóng)村則基本沒(méi)有。從理論上來(lái)看，較高的稅收負(fù)擔(dān)水平對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展會(huì)產(chǎn)生緊縮效應(yīng)，對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的有序運(yùn)行是不利的。如果再考慮到超收稅收的使用去向等方面，可能會(huì)產(chǎn)生更多的問(wèn)題。如此高的稅收負(fù)擔(dān)水平說(shuō)明了我國(guó)的稅收增長(zhǎng)與經(jīng)濟(jì)發(fā)展還不是很協(xié)調(diào)。這需要引起我們足夠的重視。
二、《福布斯》的“稅負(fù)痛苦指數(shù)”指標(biāo)及對(duì)我國(guó)的結(jié)論
關(guān)于稅收負(fù)擔(dān)的考核指標(biāo)問(wèn)題，美國(guó)《福布斯》雜志中文版從2002年開(kāi)始，利用稅負(fù)痛苦指數(shù)(TaxMiseryIndex)這一指標(biāo)對(duì)全球多個(gè)國(guó)家和地區(qū)的稅負(fù)進(jìn)行排行，引起了我國(guó)理論界和實(shí)際部門(mén)的關(guān)注。《福布斯》的目標(biāo)是旨在通過(guò)一年一度的全球稅負(fù)調(diào)查，為企業(yè)及其雇員提供投資和就業(yè)指導(dǎo)，用這一指數(shù)作為衡量一項(xiàng)政策是否有利于吸引資本和人才的最佳標(biāo)準(zhǔn)，負(fù)數(shù)表示吸引力增加。該指標(biāo)又稱(chēng)稅負(fù)壓力指數(shù)。該指數(shù)通過(guò)將一國(guó)主體稅種的最高邊際法定稅率直接加總得到。2005年5月26日《福布斯》公布了2004年度各國(guó)稅負(fù)調(diào)查表，根據(jù)對(duì)全球52個(gè)國(guó)家和地區(qū)的稅負(fù)進(jìn)行的比較研究，用稅負(fù)痛苦指數(shù)作為衡量稅負(fù)輕重的指標(biāo)，結(jié)果法國(guó)排名第一，是稅負(fù)最重的國(guó)家，我國(guó)的排名是第二位，高于瑞典、意大利、德國(guó)和英美等國(guó)。
與我國(guó)稅負(fù)有關(guān)的基本結(jié)論主要有：
1.稅負(fù)痛苦及變化指數(shù)中國(guó)排名第二，絕對(duì)值為160，變動(dòng)幅度為零。文中指出：“《福布斯》全球版2005年的稅負(fù)痛苦及變化指數(shù)顯示，多數(shù)國(guó)家延續(xù)著5年以來(lái)的趨勢(shì)，正在降低而非提高邊際效率，令人驚訝的是，中國(guó)的指數(shù)是排名第二，中國(guó)正準(zhǔn)備采用一套受法國(guó)啟發(fā)而建立的稅收體制，以便從未來(lái)的收入增長(zhǎng)中獲益。”
2.北京稅負(fù)痛苦指數(shù)排行最高。文中提到：“對(duì)于地方性稅收較高的國(guó)家，我們指定了特定的地區(qū)。今年我們開(kāi)始將中國(guó)的這些地方性稅收計(jì)算在內(nèi)，盡管逐年的比較不能反映出巨大的變化。但與去年相比，北京卻幾乎沖到了痛苦指數(shù)排行榜的頂端。而在全球大多數(shù)地區(qū)，地方收入通常是靠財(cái)產(chǎn)稅征集，因此不會(huì)對(duì)痛苦指數(shù)產(chǎn)生影響。”
3.稅負(fù)痛苦指數(shù)與總體稅負(fù)變動(dòng)趨勢(shì)不一致，多數(shù)國(guó)家總體稅負(fù)上升。文中說(shuō)：“雖然稅負(fù)痛苦指數(shù)及總體稅負(fù)的排名通常相互吻合，但只有同時(shí)觀察這兩項(xiàng)指標(biāo)，才能發(fā)現(xiàn)一個(gè)重要的矛盾——雖然決定痛苦指數(shù)的邊際稅率總體走向趨低，然而自1980年以來(lái)，只有8個(gè)世界經(jīng)合組織成員國(guó)降低了稅收在國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值中所占的百分比。這說(shuō)明稅收轉(zhuǎn)移正在出現(xiàn)，令起初光明的前景變得黯淡。總體稅負(fù)表明，政府支出預(yù)計(jì)將增加，其中包括了公共赤字，還包括國(guó)家部門(mén)采用各種非稅手段消耗掉的資源。”
三、對(duì)“稅負(fù)痛苦指數(shù)”指標(biāo)的評(píng)價(jià)
《福布斯》關(guān)于我國(guó)稅負(fù)痛苦指數(shù)“變動(dòng)幅度為零”的結(jié)論較為客觀。因我國(guó)法定稅負(fù)在近幾年并無(wú)顯著變化，所以《福布斯》得出這一結(jié)論是必然的。但根據(jù)這一指標(biāo)排序，認(rèn)為這些年來(lái)我國(guó)一直處于全球稅負(fù)最高的前幾個(gè)國(guó)家之一，就實(shí)際情況來(lái)看，我國(guó)稅負(fù)不可能高到這種程度，顯然是被夸大了。
具體來(lái)看，《福布斯》所用的指標(biāo)和計(jì)算方法不夠合理，表現(xiàn)為：
1.世界各國(guó)的稅種一般都比較多，由于稅制結(jié)構(gòu)不同，各稅種占稅收收入的比重各不相同，沒(méi)有可比性。《福布斯》稅負(fù)痛苦指數(shù)沒(méi)有考慮稅基比重和稅制結(jié)構(gòu)，將不同稅種的法定稅率作簡(jiǎn)單加總，忽視了主體稅種比重差異和各稅在總體稅負(fù)形成中的分量。占我國(guó)稅收收入比重7%左右的個(gè)人所得稅的法定稅率與占稅收收入近半的增值稅的法定稅率直接加總，同樣會(huì)影響結(jié)果的可靠性。
2.稅負(fù)痛苦指數(shù)計(jì)算使用的是名義稅率，不是實(shí)際稅負(fù)，它們之間是有差距的。我國(guó)個(gè)人所得稅稅法規(guī)定的最高邊際稅率為45%，而實(shí)際上納稅人的月薪超過(guò)10萬(wàn)元時(shí)才適用。據(jù)統(tǒng)計(jì)，適用25%以上的工薪所得和適用30%以上的各類(lèi)其他所得產(chǎn)生的個(gè)人所得稅只占該稅種收入的6%左右，占全部稅收收入的0.5%，適用45%稅率的人和稅收收入占比就更少了。但《福布斯》稅負(fù)指數(shù)中，個(gè)人所得稅是按最高檔稅率45%計(jì)算，占總指數(shù)的1/4強(qiáng)。顯然，將比重如此微小的個(gè)人所得稅項(xiàng)目直接擴(kuò)大，把只有極少數(shù)人適用的稅率作為普遍適用的稅率是不科學(xué)的。稅負(fù)指數(shù)必須具有稅收負(fù)擔(dān)的內(nèi)涵才有意義。企業(yè)所得稅的法定稅率是33%、27%和18%三個(gè)檔次，而內(nèi)資企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)是24%左右，外資企業(yè)是14%左右；用33%也虛高計(jì)算了企業(yè)所得稅的法定稅率水平。
3.有些數(shù)字與實(shí)際情況有出入。比如，我國(guó)社保基金的征收率在全國(guó)各省、市、自治區(qū)都不一樣，一般的情況是，企業(yè)的征收率為30%，個(gè)人為11%，合計(jì)為41%。而《福布斯》公布的數(shù)字是，企業(yè)為44.5%，個(gè)人為20.5%，合計(jì)為65%，相差24個(gè)百分點(diǎn)。
4.沒(méi)有考慮減免政策和征管因素。我國(guó)稅法中減免稅政策規(guī)定條款多，范圍寬，數(shù)額大，會(huì)在一定程度上降低宏觀稅負(fù)的水平。從世界范圍看，各國(guó)稅收征收管理水平差異較大，發(fā)達(dá)國(guó)家征管水平通常高于發(fā)展中國(guó)家，但沒(méi)有哪個(gè)國(guó)家的征管水平能使實(shí)際稅負(fù)達(dá)到法定稅率水平。法定稅率與實(shí)際稅負(fù)之間征管因素有很大的作用空間，二者不能等而視之。
從這一角度來(lái)看，稅負(fù)痛苦指數(shù)的計(jì)算本身存在一些問(wèn)題，與一個(gè)國(guó)家的實(shí)際稅負(fù)存在一定的差距，完全用這個(gè)指標(biāo)就不能說(shuō)明痛苦程度，用稅負(fù)痛苦指數(shù)為企業(yè)及其雇員提供投資和就業(yè)指導(dǎo)的原意也打了折扣。
四、稅收痛苦指數(shù)的啟示與我國(guó)稅收負(fù)擔(dān)政策的調(diào)整
盡管根據(jù)《福布斯》的稅負(fù)痛苦指數(shù)似乎無(wú)法正確評(píng)價(jià)我國(guó)的實(shí)際稅負(fù)水平，但從另一個(gè)側(cè)面來(lái)看，這一指標(biāo)對(duì)我國(guó)稅收負(fù)擔(dān)政策的調(diào)整和當(dāng)前的稅制改革還是存在一些借鑒意義的。應(yīng)該承認(rèn)，我國(guó)主體稅種的最高邊際稅率相對(duì)較高，同時(shí)，我國(guó)主體稅種的法定稅率水平相對(duì)于發(fā)達(dá)國(guó)家相應(yīng)稅種的稅率水平也是不低的。所以，我們應(yīng)該根據(jù)目前的實(shí)際情況，有針對(duì)性地進(jìn)行調(diào)整。
1.流轉(zhuǎn)稅方面。目前我國(guó)實(shí)行的“生產(chǎn)型”增值稅，基本稅率為17%，如果換算成國(guó)外可比口徑，即換算成“消費(fèi)型”的增值稅，則稅率超過(guò)23%，高于西方國(guó)家的平均水平(大多在20%以下)。因此，增值稅轉(zhuǎn)型的進(jìn)程應(yīng)該加快。營(yíng)業(yè)稅名義稅率看似不高，但有重復(fù)征稅的問(wèn)題，所以營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍問(wèn)題應(yīng)該加快納入稅制改革的日程。
2.所得稅方面。我國(guó)現(xiàn)行的企業(yè)所得稅的法定稅率為33%，而近年來(lái)，國(guó)際上普遍調(diào)低公司所得稅率。如果考慮到我國(guó)企業(yè)所得稅稅前扣除項(xiàng)目少和企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益低等因素，更顯得我國(guó)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)重了。2007年兩會(huì)對(duì)“兩稅合一”的討論將對(duì)這一問(wèn)題有一定程度的緩解，筆者建議其實(shí)際進(jìn)程還應(yīng)該進(jìn)一步加快。另外，我國(guó)個(gè)人所得稅的最高邊際稅率為45%，發(fā)達(dá)國(guó)家中的英國(guó)是40%，日本是37%，美國(guó)是35%，俄羅斯則實(shí)行13%的比例稅率。而我國(guó)目前個(gè)人收入水平低、個(gè)人所得稅的扣除項(xiàng)目也較少，特別是弱勢(shì)群體的稅收較高，所以說(shuō)這一稅率水平也明顯偏高。因此在調(diào)整了個(gè)人所得稅免征額的同時(shí)，結(jié)合分類(lèi)征收模式向分類(lèi)與綜合征收模式轉(zhuǎn)變的改革過(guò)程中，要適當(dāng)降低個(gè)人所得稅的邊際稅率，切實(shí)發(fā)揮個(gè)人所得稅對(duì)收入分配的調(diào)節(jié)和公平稅收負(fù)擔(dān)的作用。
第3篇
關(guān)鍵詞：稅收負(fù)擔(dān)；國(guó)民收入分配；稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁
一、引言
稅收負(fù)擔(dān)問(wèn)題歷來(lái)是關(guān)系到國(guó)計(jì)民生最尖銳、最敏感的問(wèn)題之一。美國(guó)《福布斯》雜志公布的全球“稅收痛苦指數(shù)”，中國(guó)一直被列為世界上稅收負(fù)擔(dān)最高的國(guó)家之一。《福布斯》公布的“稅收痛苦指數(shù)”全稱(chēng)是“福布斯全球稅收痛苦和改革指數(shù)”，它是將一國(guó)的公司所得稅、個(gè)人所得稅、雇主和雇員的社會(huì)保險(xiǎn)稅、商品稅以及財(cái)產(chǎn)稅等六大稅種的最高一檔名義稅率加總后得出的。其局限性在于：一是由于各稅一般都帶有減稅和稅前抵免等措施，名義稅率不等于實(shí)際稅率；二是就個(gè)人所得稅最高稅率看，它只適用于那些收入相對(duì)較高的企業(yè)管理人員和企業(yè)家們，并不適用于普通民眾。因此，僅通過(guò)“稅收痛苦指數(shù)”不足以反映中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)實(shí)際［1］。
從中國(guó)的宏觀稅收負(fù)擔(dān)變動(dòng)上看，自1997—2008年，中國(guó)稅收收入年均增長(zhǎng)率高達(dá)188%，而名義GDP的年均增長(zhǎng)率為122%，稅收增長(zhǎng)幅度大大高于GDP，由此導(dǎo)致宏觀稅收負(fù)擔(dān)不斷上升。在這種背景下，關(guān)于中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)輕重的問(wèn)題引起社會(huì)各界的廣泛關(guān)注：中國(guó)的稅收負(fù)擔(dān)是高還是低？
國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)稅收負(fù)擔(dān)問(wèn)題進(jìn)行了大量研究，這些研究集中在對(duì)宏觀稅收負(fù)擔(dān)的判斷上。安體富比較早地注意到統(tǒng)計(jì)口徑和國(guó)情因素的可比性問(wèn)題，并通過(guò)數(shù)據(jù)調(diào)整計(jì)算出中國(guó)3個(gè)口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)水平［2］。但是即使是用同一個(gè)指標(biāo)，不同研究者得到的結(jié)論也大相徑庭。彭高旺和李里認(rèn)為，中國(guó)宏觀稅收負(fù)擔(dān)的提高只是一種恢復(fù)性增長(zhǎng)，稅收負(fù)擔(dān)沒(méi)有偏重，在世界范圍仍處于偏低水平［3］。朱青認(rèn)為，中國(guó)宏觀稅收負(fù)擔(dān)低于大多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家，并且財(cái)政支出結(jié)構(gòu)與稅收負(fù)擔(dān)高低并不直接關(guān)聯(lián)，因此不能用政府的社會(huì)服務(wù)水平較低來(lái)推論中國(guó)是高稅收負(fù)擔(dān)國(guó)［1］。而李波的判斷正相反，認(rèn)為評(píng)判宏觀稅收負(fù)擔(dān)水平的根本標(biāo)準(zhǔn)取決于是否提升人民福利，既然中國(guó)社會(huì)保障體系不發(fā)達(dá)，就可以認(rèn)為中國(guó)宏觀稅收負(fù)擔(dān)較高［4］。
除了對(duì)宏觀稅收負(fù)擔(dān)進(jìn)行判斷外，一些學(xué)者還利用其他指標(biāo)對(duì)中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)進(jìn)行判斷。如荊霞等［5］、孫琳琳和任若恩［6］測(cè)算了資本的邊際有效稅收負(fù)擔(dān)，劉溶滄和馬拴友［7］、劉初旺［8］測(cè)算了以資本、勞動(dòng)和消費(fèi)為稅基的平均稅收負(fù)擔(dān)，孫玉棟［9］測(cè)算了各稅種的稅收負(fù)擔(dān)，楊之剛等［10］測(cè)算了微觀企業(yè)的增值稅和所得稅負(fù)擔(dān)，王韜和蕭艷汾［11］測(cè)算了行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。但是，即使是這些多角度研究，也沒(méi)有明確地判斷出中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)高低與否。
為什么僅是一個(gè)數(shù)據(jù)指標(biāo)的稅收負(fù)擔(dān)會(huì)引起那么多的爭(zhēng)議？主要原因在于：判斷稅收負(fù)擔(dān)不能脫離對(duì)財(cái)政資金用途及支出效率的分析。這是因?yàn)橥瑯右还P資金，如果在公共部門(mén)手中比在私人部門(mén)手中更能實(shí)現(xiàn)如促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、公平分配、保障民生等目標(biāo)，那么即使是稅收占GDP的比率較高，也不能輕易斷言稅收負(fù)擔(dān)過(guò)重。如發(fā)達(dá)國(guó)家稅收比率一般大大高于發(fā)展中國(guó)家，但是他們的社會(huì)保障體系也比較發(fā)達(dá)，因此不能簡(jiǎn)單地通過(guò)國(guó)際比較，得出發(fā)達(dá)國(guó)家宏觀稅收負(fù)擔(dān)重的結(jié)論。但是，如果通過(guò)分析財(cái)政資金用途及支出效率來(lái)判斷稅收負(fù)擔(dān)高低，那么各種研究的爭(zhēng)議會(huì)更大。其他的難以判斷稅收負(fù)擔(dān)高低的原因還有：衡量稅收負(fù)擔(dān)的指標(biāo)有多種，不同研究者分析的角度不同；一些稅種的稅收負(fù)擔(dān)可以轉(zhuǎn)嫁，名義稅收負(fù)擔(dān)與實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)可以不一致；稅收負(fù)擔(dān)高低與否是通過(guò)比較得來(lái)的，但是不同經(jīng)濟(jì)體的比較基礎(chǔ)往往差異較大。由于這些原因，盡管中國(guó)稅收連續(xù)多年以高于GDP增幅的速度增長(zhǎng)，但對(duì)中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)的高低仍存在較大爭(zhēng)議。
由于稅收負(fù)擔(dān)合理與否，對(duì)落實(shí)科學(xué)發(fā)展觀、確保政府滿足公共需要的財(cái)力、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展、保證政治穩(wěn)定等諸多問(wèn)題都有著重要意義，本文對(duì)中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)進(jìn)行多角度分析，從以下方面對(duì)既有文獻(xiàn)進(jìn)行拓展：一是根據(jù)OECD國(guó)家測(cè)算稅收負(fù)擔(dān)的經(jīng)驗(yàn)［12］，運(yùn)用多個(gè)指標(biāo)對(duì)稅收負(fù)擔(dān)進(jìn)行綜合判斷，從方法論角度提出判斷稅收負(fù)擔(dān)的新方法；二是探討每個(gè)指標(biāo)的隱含比較基礎(chǔ)，指出以往國(guó)內(nèi)學(xué)術(shù)界在研究中易忽視的問(wèn)題；三是研究稅收負(fù)擔(dān)上升趨勢(shì)下的國(guó)民收入分配格局變動(dòng)。需要說(shuō)明的是，由于上述提出的引起稅收負(fù)擔(dān)爭(zhēng)議的原因，本文也不給出中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)高低與否的判斷，只是通過(guò)多方面測(cè)算，使人們能夠從多角度觀察中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)問(wèn)題。
二、名義稅收負(fù)擔(dān)分析
最常用的稅收負(fù)擔(dān)測(cè)量方法是觀察名義稅率或“法定稅率”，它是研究不同稅制結(jié)構(gòu)之間差別的起點(diǎn)。在中國(guó)各稅種中，依照占總稅收收入的比重排列的順序分別為增值稅、企業(yè)所得稅、營(yíng)業(yè)稅和個(gè)人所得稅，四者加起來(lái)占總稅收收入的80%以上。在這四大稅種中，世界各國(guó)開(kāi)征營(yíng)業(yè)稅的國(guó)家非常少，缺乏比較基礎(chǔ)，因此我們對(duì)其它三種稅的名義稅率進(jìn)行比較。
中國(guó)實(shí)行的增值稅基本稅率為17%，2009年之前實(shí)行的是生產(chǎn)型增值稅，2009年為配合積極財(cái)政政策的實(shí)行，轉(zhuǎn)型為消費(fèi)型增值稅。有研究者指出，如果把中國(guó)生產(chǎn)型增值稅換算成消費(fèi)型增值稅，則稅率超過(guò)23%［9］。在世界范圍內(nèi)，各國(guó)基本實(shí)行消費(fèi)型增值稅。大多數(shù)國(guó)家的稅率采用3檔以下，且采用多檔稅率的國(guó)家普遍有減少稅率檔次的趨勢(shì)。歐盟各國(guó)現(xiàn)在的稅率有兩檔：一檔是適用于具有社會(huì)、文化性質(zhì)的產(chǎn)品和服務(wù)的低稅率（如食品、藥品、水電氣的供應(yīng)和交通等）；另一檔是適用于其他一般產(chǎn)品和服務(wù)的基本稅率。在OECD國(guó)家中，增值稅最高為25%（瑞典、丹麥），最低為15%（盧森堡），平均在20%以下（如表1所示）。因此，比較來(lái)看，中國(guó)在實(shí)行生產(chǎn)型增值稅時(shí)，稅率處于偏高水平，轉(zhuǎn)型為消費(fèi)稅后，實(shí)際稅率已大幅降低。
但是，中國(guó)增值稅納稅人中，小規(guī)模納稅人的戶數(shù)占增值稅納稅人戶數(shù)的比重達(dá)80%—90%。分稅制改革以來(lái)，小規(guī)模納稅人適用稅率幾經(jīng)調(diào)整，由6%調(diào)至4%（1998年下半年），再調(diào)至3%（2009年）。即使是這樣，經(jīng)換算，當(dāng)小規(guī)模納稅人稅率為3%時(shí)，只有在商品批零差價(jià)達(dá)到214%時(shí)，才與一般納稅人稅收負(fù)擔(dān)持平。設(shè)商品增值率為x，則若是一般納稅人，應(yīng)繳稅款為x×17%；若是小規(guī)模納稅人，應(yīng)繳稅款為（1+x）×3%；若是兩者納稅相同，則有x=214%。小規(guī)模納稅人主要是個(gè)體工商業(yè)戶，主要銷(xiāo)售的是那些充斥市場(chǎng)的低端商品，批零差價(jià)較低，可以說(shuō)已進(jìn)入“微利時(shí)代”。并且，小規(guī)模納稅人除交納增值稅外，還需交納其他租金和稅費(fèi)，這進(jìn)一步壓縮其利潤(rùn)空間。從國(guó)際比較看，對(duì)中小企業(yè)普遍采用的低稅率、高免稅線做法，以扶持中小企業(yè)發(fā)展，如日本、泰國(guó)和盧森堡對(duì)小企業(yè)銷(xiāo)售額的稅率分別為03%、15%和1%；德國(guó)、愛(ài)爾蘭、希臘和意大利規(guī)定的免稅線為年銷(xiāo)售額的12108美元、48273美元、7984美元和14825美元。因此，比較來(lái)看，中國(guó)小規(guī)模納稅人的增值稅適用稅率較高。
另外，在增值稅征收鏈條中，對(duì)農(nóng)民實(shí)行的是不具有“統(tǒng)一補(bǔ)償”的免稅政策，因此農(nóng)民不能抵扣購(gòu)進(jìn)投入品中的進(jìn)項(xiàng)稅額，這樣，農(nóng)民購(gòu)進(jìn)的生產(chǎn)資料（如種子、化肥、農(nóng)藥、電力、燃料等）中的增值稅經(jīng)層層抵扣后，最終基本上由農(nóng)民承擔(dān)所有的增值稅稅收負(fù)擔(dān)。據(jù)估算，如果不包括實(shí)行生產(chǎn)型增值稅時(shí)農(nóng)民購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)中所包含的進(jìn)項(xiàng)稅款，農(nóng)民在購(gòu)置農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料中不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額占農(nóng)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入的195%［13］。目前，為解決增值稅抵扣制度造成農(nóng)民稅收負(fù)擔(dān)增加問(wèn)題，歐盟普遍采取的做法是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者不需要繳納增值稅，他們的投入品中所含增值稅可以在銷(xiāo)售農(nóng)產(chǎn)品時(shí)按統(tǒng)一加價(jià)比例向農(nóng)產(chǎn)品購(gòu)買(mǎi)者收取補(bǔ)償金。對(duì)農(nóng)產(chǎn)品除了給予加價(jià)補(bǔ)償外，其他可采取的辦法有：對(duì)農(nóng)產(chǎn)品給予財(cái)政補(bǔ)貼，如丹麥；在稅率、申報(bào)期等方面給予特別優(yōu)待，如德國(guó)和挪威等；農(nóng)民可以選擇放棄特殊待遇而按一般納稅人方式納稅，如法國(guó)、意大利和荷蘭等。因此，比較來(lái)看，由于增值稅制度設(shè)計(jì)的問(wèn)題，中國(guó)農(nóng)民的稅收負(fù)擔(dān)較重。
中國(guó)個(gè)人所得稅中，雖然設(shè)制了11個(gè)稅目，但以對(duì)工資薪金征收個(gè)人所得稅為主，因此我們主要比較工資薪金稅目的稅率。中國(guó)工資薪金所得適用稅率分為9檔，最低為5%，最高為45%。表1顯示了OECD國(guó)家個(gè)人所得稅稅率和稅收檔次，從表中看，中國(guó)的個(gè)人所得稅稅率不算高。
就企業(yè)所得稅而言，中國(guó)從2008年1月1日開(kāi)始實(shí)行《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》，法定稅率為25%。在此之前，企業(yè)所得稅的法定稅率為33%。從國(guó)際趨勢(shì)看，近年來(lái)各國(guó)普遍調(diào)低公司所得稅稅率，如OECD國(guó)家平均公司所得稅稅率已從2003年的3079%下降到2004年的2996%，如德國(guó)企業(yè)所得稅稅率為25%，澳大利亞為28%（5年內(nèi)降為21%），英國(guó)、日本和印度為30%，美國(guó)實(shí)行四級(jí)超額累進(jìn)稅率，分別為15%、18%、25%和33%，平均為2275%。如果考慮到中國(guó)企業(yè)所得稅稅前扣除項(xiàng)目少因素，那么在新稅法實(shí)行之前，中國(guó)企業(yè)所得稅稅率也偏高。
三、宏觀稅收負(fù)擔(dān)分析
（一）宏觀稅收負(fù)擔(dān)的衡量指標(biāo)確定
宏觀稅收負(fù)擔(dān)反映的是稅收與國(guó)民經(jīng)濟(jì)總量之間的關(guān)系，一般通過(guò)一定時(shí)期政府稅收收入占同期的GDP（GNP）比重來(lái)反映，它最能說(shuō)明一個(gè)經(jīng)濟(jì)體的稅收負(fù)擔(dān)高低。通常有3個(gè)不同口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)衡量指標(biāo)：（1）稅收收入占GDP（GNP）的比重，稱(chēng)為小口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)。（2）財(cái)政收入占GDP（GNP）的比重，稱(chēng)為中口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)。（3）政府收入占GDP（GNP）的比重，稱(chēng)為大口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)。這里的政府收入不僅包括財(cái)政預(yù)算內(nèi)收入，也包括財(cái)政預(yù)算外收入，以及沒(méi)在政府收入體系中反映的各種制度外收入，即包括各級(jí)政府及其部門(mén)以各種形式取得的收入總和。大口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)實(shí)際反映的是在國(guó)民收入分配中，政府部門(mén)所取得的份額。
在這3個(gè)口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)中，因?yàn)槎愂帐杖牒拓?cái)政收入數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)比較完整，研究者對(duì)中、小口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)的判斷基本沒(méi)有疑議。從中國(guó)的小口徑和中口徑宏觀稅收負(fù)擔(dān)看，中國(guó)宏觀稅收負(fù)擔(dān)呈不斷上升趨勢(shì)。小口徑宏觀稅收負(fù)擔(dān)從1995年的99%上升到2008年的180%，中口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)從1995年的103%上升到2008年的208%。
（二）政府收入規(guī)模和大口徑宏觀稅收負(fù)擔(dān)的判斷
學(xué)術(shù)界普遍認(rèn)為，大口徑稅收負(fù)擔(dān)比中、小口徑的稅收負(fù)擔(dān)更能反映納稅人的實(shí)際負(fù)擔(dān)。就大口徑宏觀稅收負(fù)擔(dān)而言，由于中國(guó)正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期，雖然政府財(cái)政收入名義上以稅收為主，但實(shí)際上還存在大量的各種形式的收費(fèi)、預(yù)算外資金和制度外收入等，大量的資金實(shí)際上處于財(cái)政控制之外。可以說(shuō)，政府收入實(shí)際規(guī)模的難以確定，是近年來(lái)學(xué)術(shù)界對(duì)宏觀稅收負(fù)擔(dān)存在爭(zhēng)議的主要原因。
為判斷中國(guó)政府收入規(guī)模，我們提出一種學(xué)術(shù)界長(zhǎng)期忽視的從資金流量表判斷政府收入規(guī)模的方法。資金流量核算是以全社會(huì)資金運(yùn)動(dòng)為對(duì)象的核算，主要反映生產(chǎn)結(jié)束后的收入分配、再分配、消費(fèi)、投資支出和資金融通，它是研究國(guó)民總收入在國(guó)家、集體和個(gè)人之間的分配關(guān)系的重要工具。由于資金流量表中實(shí)物交易核算以收入分配為主，核算各機(jī)構(gòu)部門(mén)及經(jīng)濟(jì)總體的資金流向和流量，以及這些部門(mén)間資金的流入流出關(guān)系，我們認(rèn)為，通過(guò)資金流量表對(duì)政府收入規(guī)模的判斷還是可行的。其公式為：
政府收入規(guī)模＝生產(chǎn)稅＋收入稅＋財(cái)產(chǎn)收入＋社會(huì)保障繳款“收入稅”相當(dāng)于企業(yè)所得稅，“社會(huì)保障繳款”相當(dāng)于當(dāng)年政府社會(huì)保障基金收入，“財(cái)產(chǎn)收入”是政府取得的利息收入。從“生產(chǎn)稅”的定義看，政府取得的除社會(huì)保障繳款和企業(yè)所得稅外，大部分非稅收入并入在“生產(chǎn)稅”中。
目前《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》中資金流量表只編制到2005年，為觀察近期政府收入規(guī)模變化，我們需要推算2006年和2007年政府收入規(guī)模，方法是通過(guò)假定各口徑政府收入規(guī)模增長(zhǎng)幅度與財(cái)政收入增長(zhǎng)幅度相同求得。由此我們求得1993—2007年政府收入規(guī)模及宏觀稅收負(fù)擔(dān)（如表3所示）。
從表3的測(cè)算結(jié)果看，中國(guó)政府收入在2005年后擴(kuò)張得非常快，到2007年，政府收入規(guī)模占GDP的比重為302%。2008年下半年以后，由于經(jīng)濟(jì)形勢(shì)逐漸出現(xiàn)不利的一面，各主體稅種稅源減少很大，加之政府為刺激經(jīng)濟(jì)，采取了一系列結(jié)構(gòu)性減稅政策，導(dǎo)致稅收增速跌幅較大，未來(lái)一段時(shí)間內(nèi)宏觀稅收負(fù)擔(dān)會(huì)有所下降。
四、稅基稅收負(fù)擔(dān)分析
（一）指標(biāo)確定
稅收的三大稅基是資本、勞動(dòng)和消費(fèi)，分析這三大稅基的平均有效稅收負(fù)擔(dān)非常重要，很多經(jīng)濟(jì)分析中都要用到。比如在跨期經(jīng)濟(jì)分析中，我們需要知道儲(chǔ)蓄和消費(fèi)的稅收負(fù)擔(dān)，如果儲(chǔ)蓄稅收負(fù)擔(dān)重于消費(fèi)稅收負(fù)擔(dān)，那么稅制就會(huì)鼓勵(lì)當(dāng)前消費(fèi)；相反，如果消費(fèi)稅收負(fù)擔(dān)重于儲(chǔ)蓄稅收負(fù)擔(dān)，就會(huì)鼓勵(lì)儲(chǔ)蓄。Mendoza等［14］提出一個(gè)衡量資本、勞動(dòng)和消費(fèi)平均有效稅率的方法，OECD研究人員采用這種方法研究了其成員國(guó)消費(fèi)、勞動(dòng)和資本的稅收負(fù)擔(dān)情況［14］。目前該方法已經(jīng)成為衡量資本、勞動(dòng)和消費(fèi)平均有效稅率高低并進(jìn)行國(guó)際比較的常用方法。
由于中國(guó)稅制結(jié)構(gòu)與OECD國(guó)家不同，在對(duì)中國(guó)資本、勞動(dòng)和消費(fèi)平均有效稅收負(fù)擔(dān)測(cè)算時(shí)，必須對(duì)上述公式進(jìn)行改造。在中國(guó)現(xiàn)行稅制中，對(duì)資本征稅的稅種包括營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅、資源稅、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅（已停征）、城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、印花稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和土地增值稅、車(chē)船使用稅、車(chē)輛購(gòu)置稅等，另外還要加上增值稅和個(gè)人所得稅中屬于對(duì)資本征稅的部分。由于2009年前中國(guó)采用生產(chǎn)型增值稅，購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的部分增值稅不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，所以增值稅必須在資本和消費(fèi)之間分?jǐn)偅唧w分?jǐn)偡椒椋?/p>
中國(guó)的個(gè)人所得稅實(shí)行分類(lèi)稅制，屬于對(duì)資本征稅的部分有對(duì)財(cái)產(chǎn)租賃所得、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得及利息、股息和紅利所得征稅，屬于對(duì)勞動(dòng)征稅的部分有對(duì)工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬和稿酬征稅等。在數(shù)據(jù)資料不完整的情況下，粗略的估計(jì)也可以采用Mendoza的方法，即根據(jù)各年統(tǒng)計(jì)年鑒中城市居民家庭收入情況表中工薪收入和資本收益收入各自所占比重分?jǐn)偂?/p>
在中國(guó)稅制中，屬于對(duì)勞動(dòng)所得征稅的稅種有個(gè)人所得稅、農(nóng)業(yè)各稅和社會(huì)保障繳款，其中個(gè)人所得稅也需分離出對(duì)勞動(dòng)征收的部分。對(duì)中國(guó)而言，屬于以消費(fèi)為稅基征稅的稅種主要有消費(fèi)稅和增值稅的一部分，對(duì)增值稅中以消費(fèi)為稅基的分?jǐn)偛糠滞蛯?duì)資本征稅的分析是一樣的。因此，循著Mendoza等的思路［14］，我們可以建立分析中國(guó)稅基稅收負(fù)擔(dān)的公式：
消費(fèi)有效稅收負(fù)擔(dān)＝消費(fèi)分?jǐn)傇鲋刀悾M(fèi)稅＋關(guān)稅最終消費(fèi)－政府人員工資－消費(fèi)分?jǐn)傇鲋刀悾M(fèi)稅－關(guān)稅×100%
勞動(dòng)有效稅收負(fù)擔(dān)＝農(nóng)業(yè)各稅＋個(gè)人所得稅勞動(dòng)分?jǐn)偛糠郑鐣?huì)保障繳款勞動(dòng)報(bào)酬＋社會(huì)保障繳款×100%
資本有效稅收負(fù)擔(dān)＝對(duì)資本征稅合計(jì)/營(yíng)業(yè)盈余×100%
（二）中國(guó)稅基稅收負(fù)擔(dān)的估計(jì)和分析
根據(jù)上面提出的公式，我們對(duì)2000年后消費(fèi)、勞動(dòng)和資本的稅收負(fù)擔(dān)進(jìn)行測(cè)算。其中，各稅種稅收數(shù)據(jù)來(lái)自歷年《中國(guó)稅務(wù)年鑒》，營(yíng)業(yè)盈余和勞動(dòng)報(bào)酬來(lái)自歷年《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》中對(duì)各地區(qū)國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值項(xiàng)目結(jié)構(gòu)的分解。社會(huì)保障繳款包括基本養(yǎng)老、醫(yī)療、失業(yè)保險(xiǎn)以及工傷和生育保險(xiǎn)收入總額，數(shù)據(jù)來(lái)自歷年《勞動(dòng)經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)年鑒》加總得出，測(cè)算結(jié)果如表4所示。從表4的測(cè)算結(jié)果看，2000—2007年，消費(fèi)、勞動(dòng)和資本的平均有效稅收負(fù)擔(dān)分別為119%、95%和370%，并且顯示，中國(guó)的消費(fèi)有效稅收負(fù)擔(dān)和勞動(dòng)有效稅收負(fù)擔(dān)呈上升趨勢(shì)。
表42000—2007年中國(guó)消費(fèi)、勞動(dòng)和資本稅收負(fù)擔(dān)單位：%
時(shí)間消費(fèi)稅收負(fù)擔(dān)勞動(dòng)稅收負(fù)擔(dān)資本稅收負(fù)擔(dān)時(shí)間消費(fèi)稅收負(fù)擔(dān)勞動(dòng)稅收負(fù)擔(dān)資本稅收負(fù)擔(dān)
分析其中原因，勞動(dòng)有效稅收負(fù)擔(dān)上升的原因在于個(gè)人所得稅的累進(jìn)稅率設(shè)計(jì)，在城鎮(zhèn)居民人均勞動(dòng)報(bào)酬上升的情況下，會(huì)導(dǎo)致勞動(dòng)有效稅收負(fù)擔(dān)不斷上升。
消費(fèi)的有效稅收負(fù)擔(dān)上升的原因在于2000年后中國(guó)投資高漲和居民消費(fèi)相對(duì)萎縮的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)。從對(duì)消費(fèi)征稅計(jì)算公式的分母看，中國(guó)10年來(lái)實(shí)行醫(yī)療、教育和社會(huì)保障三大改革，這些改革大大增加了居民消費(fèi)預(yù)期的不穩(wěn)定，消費(fèi)支出占GDP的比重一降再降，迫使居民為未來(lái)消費(fèi)而進(jìn)行自我儲(chǔ)蓄，消費(fèi)需求對(duì)GDP的貢獻(xiàn)度從2000年的651%下降到2007年的394%。從對(duì)消費(fèi)征稅計(jì)算公式的分子看，一方面，消費(fèi)稅的對(duì)象主要是高收入人群，而中國(guó)近年來(lái)居民收入差距不斷拉大，1984年中國(guó)城鄉(xiāng)居民人均收入比率為117，到1998擴(kuò)大到251，而到了2007年更擴(kuò)大到333，高收入人群的擴(kuò)大增加了消費(fèi)稅稅源；另一方面，在中國(guó)實(shí)行生產(chǎn)型增值稅時(shí)，對(duì)固定資產(chǎn)折舊存在重復(fù)征稅問(wèn)題，在城市化加快需要大量的基礎(chǔ)設(shè)施和商住房投資的背景下，消費(fèi)分?jǐn)偟脑鲋刀惸昃鲩L(zhǎng)率高達(dá)186%。分子的相對(duì)擴(kuò)大和分母的相對(duì)縮小，使得消費(fèi)的有效稅收負(fù)擔(dān)呈不斷上升趨勢(shì)。
綜合分析，對(duì)中國(guó)稅基的稅收負(fù)擔(dān)判斷是：中國(guó)消費(fèi)有效稅收負(fù)擔(dān)和勞動(dòng)有效稅收負(fù)擔(dān)呈上升趨勢(shì)，以勞動(dòng)有效稅收負(fù)擔(dān)提升最快，而資本有效稅收負(fù)擔(dān)始終處于劇烈波動(dòng)狀態(tài)。
五、部門(mén)稅收負(fù)擔(dān)分析
這里所謂的部門(mén)是指企業(yè)部門(mén)和居民部門(mén)，我們對(duì)其稅收負(fù)擔(dān)分別予以分析。
（一）企業(yè)部門(mén)的總體稅收負(fù)擔(dān)分析
對(duì)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的分析，學(xué)術(shù)界一直沒(méi)有定論。原因有兩點(diǎn)：一是因?yàn)樵谑袌?chǎng)供給和需求兩方博弈中，企業(yè)在稅收轉(zhuǎn)嫁問(wèn)題上是主動(dòng)方，企業(yè)可以將向政府交納的稅款再轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者；二是不同研究者對(duì)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的稅基認(rèn)識(shí)不同，研究者根據(jù)需要，分別采用企業(yè)利潤(rùn)、銷(xiāo)售收入、可支配財(cái)力等指標(biāo)。對(duì)此，本文用“企業(yè)邊際稅收負(fù)擔(dān)”概念來(lái)克服稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁和稅基不確定的問(wèn)題。
在稅收經(jīng)濟(jì)學(xué)中，有一個(gè)邊際稅收楔子（marginaltaxwedge）思想，即由于對(duì)要素或部門(mén)的征稅，導(dǎo)致最后一單位投入稅前和稅后的邊際回報(bào)不一致，從而對(duì)生產(chǎn)的激勵(lì)產(chǎn)生影響。利用邊際稅收楔子思想，可以對(duì)資本或投資的邊際有效稅收負(fù)擔(dān)測(cè)算，資本的邊際有效稅收負(fù)擔(dān)的表達(dá)式為：METR=Rg-RnRg（1）
其中，Rg代表稅前投資邊際回報(bào)率；Rn代表稅后投資邊際回報(bào)率。對(duì)資本征稅就像是在稅前投資邊際回報(bào)率和稅后投資邊際回報(bào)率之間打入一個(gè)“楔子”，它等于Rg-Rn。
借鑒邊際稅收楔子思想，我們對(duì)企業(yè)部門(mén)稅收負(fù)擔(dān)變化進(jìn)行分析。我們知道，按稅收負(fù)擔(dān)能否轉(zhuǎn)嫁分類(lèi)，稅收可分為直接稅和間接稅。在資金流量表實(shí)物交易統(tǒng)計(jì)部分，間接稅基本上列入“生產(chǎn)稅”中，并且企業(yè)部門(mén)交納的生產(chǎn)稅約是居民部門(mén)的10倍。扣除企業(yè)部門(mén)交納的生產(chǎn)稅，再對(duì)企業(yè)損益進(jìn)行調(diào)整，就得出企業(yè)部門(mén)的初次可分配收入。由于已扣除掉間接稅，稅收轉(zhuǎn)嫁因素不會(huì)再對(duì)企業(yè)收入產(chǎn)生影響。用企業(yè)初次可分配收入除以企業(yè)的資本存量，就可得出企業(yè)部門(mén)稅前“資本平均收入”這個(gè)概念是為了分析需要而設(shè)定的。水平，我們記為Rg。
企業(yè)部門(mén)取得初次可支配收入后，還需交納“收入稅”，它是由企業(yè)所得稅構(gòu)成的不能轉(zhuǎn)嫁的直接稅。從企業(yè)部門(mén)初次可支配收入中扣除“收入稅”，就得到企業(yè)的最終可支配收入，用它除以企業(yè)資本存量，得出企業(yè)部門(mén)稅后資本平均收入水平，我們記為Rn。由此可求出企業(yè)的邊際稅收負(fù)擔(dān)。
對(duì)企業(yè)的邊際稅收負(fù)擔(dān)這個(gè)概念需做兩點(diǎn)說(shuō)明：一是雖然利用了資本平均收入概念，但是在測(cè)算中并不需要資本存量數(shù)據(jù)，因?yàn)樵诠街蟹肿臃帜讣s掉了資本存量，這樣克服了分析企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的稅基不確定因素；二是企業(yè)邊際稅收負(fù)擔(dān)仍是創(chuàng)造出來(lái)的一個(gè)概念，引入這個(gè)概念的原因是它在企業(yè)初次可支配收入和最終可支配收入中打入一個(gè)稅收“楔子”，它是不能轉(zhuǎn)嫁的，且對(duì)國(guó)民收入分配格局變動(dòng)產(chǎn)生根本的影響，這樣克服了企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁因素。
根據(jù)企業(yè)邊際稅收負(fù)擔(dān)概念，我們利用歷年資金流量表，就可以得出歷年非金融企業(yè)部門(mén)的邊際稅收負(fù)擔(dān)變動(dòng)，之所以關(guān)注非金融企業(yè)部門(mén)，是考慮到中國(guó)企業(yè)部門(mén)整體中，金融部門(mén)所占比重較低（2004年在企業(yè)初次可支配收入中僅占69%），并且金融部門(mén)邊際稅收負(fù)擔(dān)起伏較大。非金融企業(yè)部門(mén)邊際稅收負(fù)擔(dān)水平如圖1所示。
圖1顯示，分稅制改革以來(lái)，非金融企業(yè)部門(mén)邊際稅收負(fù)擔(dān)變動(dòng)分為兩個(gè)階段：第一個(gè)階段是由2004年以前，稅收負(fù)擔(dān)呈整體下降趨勢(shì)；第二個(gè)階段是2005年以后，稅收負(fù)擔(dān)呈上升趨勢(shì)。比較1995年和2007年，我們發(fā)現(xiàn)，企業(yè)邊際稅收負(fù)擔(dān)基本保持不變。
（二）居民部門(mén)的總體稅收負(fù)擔(dān)分析：一個(gè)推想
直接衡量居民部門(mén)稅收負(fù)擔(dān)很難，原因在于兩點(diǎn)：一是由于稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁的因素，居民部門(mén)交納的稅款難以確定；二是稅基不好確定，以居民部門(mén)的總所得或總消費(fèi)都不妥當(dāng)。但是，我們可以從總體經(jīng)濟(jì)的宏觀稅收負(fù)擔(dān)和企業(yè)部門(mén)稅收負(fù)擔(dān)的變動(dòng)趨勢(shì)推想：近10年來(lái)宏觀稅收負(fù)擔(dān)上升部分大部分由居民部門(mén)承擔(dān)了。
具體來(lái)說(shuō)，在國(guó)民收入這個(gè)“大蛋糕”中，可以切成政府、企業(yè)和居民3個(gè)部分，政府分配的一塊是從企業(yè)和居民部分切出去的，政府切走的比重就稱(chēng)為宏觀稅收負(fù)擔(dān)。根據(jù)前文分析，我們得出了兩點(diǎn)結(jié)論：一是我國(guó)宏觀稅收負(fù)擔(dān)不斷提升，政府從國(guó)民收入這個(gè)“大蛋糕”中切走的越來(lái)越多；二是企業(yè)邊際稅收負(fù)擔(dān)整體并沒(méi)有體現(xiàn)上升趨勢(shì)。據(jù)此我們推想，企業(yè)有可能通過(guò)稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁的作用將稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁給居民部門(mén)，也就是說(shuō)，居民部門(mén)承擔(dān)了宏觀稅收負(fù)擔(dān)的提升部分。
為證明這一點(diǎn)，我們?cè)诒?中列舉了1995年國(guó)民收入初次分配和最終分配格局的變動(dòng)。從表5中看到，分稅制改革以來(lái)，不論是初次分配還是最終分配，企業(yè)部門(mén)所占比重都處于增長(zhǎng)狀態(tài)。就政府部門(mén)所參與的分配而言，從1995—2007年，初次分配所占比重上升43個(gè)百分點(diǎn)，最終分配上升75個(gè)百分點(diǎn)。就居民部門(mén)所參與的分配而言，從1995—2007年，初次分配所占比重降低75個(gè)百分點(diǎn)，最終分配降低96個(gè)百分點(diǎn)。也就是說(shuō)，在宏觀稅收負(fù)擔(dān)上升過(guò)程中，居民部門(mén)貢獻(xiàn)了大部分份額。
之所以稅收高速增長(zhǎng)導(dǎo)致稅收負(fù)擔(dān)由居民部門(mén)承擔(dān)，主要在于中國(guó)以間接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)。中國(guó)稅收主要由增值稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅和消費(fèi)稅這些主體稅種構(gòu)成，從稅收收入規(guī)模看，以間接稅為主體，如2007年，以企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅為代表的直接稅占稅收比重僅為269%。在這種稅制設(shè)計(jì)下，表面上看，中國(guó)稅收大部分由企業(yè)交納。但是企業(yè)交納的稅款中，僅127%是不能轉(zhuǎn)嫁的直接稅，873%是可以轉(zhuǎn)嫁的間接稅。這樣，雖然企業(yè)交納的稅款較多，但是企業(yè)部門(mén)卻可以通過(guò)稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁的形式將稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁給居民部門(mén)。綜合分析，由于中國(guó)稅收收入主要由間接稅構(gòu)成，雖然企業(yè)部門(mén)交納較多的稅收，但是由于稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁的因素，實(shí)際上稅收負(fù)擔(dān)主要由居民部門(mén)承擔(dān)，導(dǎo)致居民部門(mén)稅收負(fù)擔(dān)不斷加重。這也是國(guó)民收入分配格局中，企業(yè)部門(mén)分配比重不降反升的一個(gè)重要原因。
六、結(jié)論
近年來(lái)，在稅收連年高速增長(zhǎng)背景下，中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)是輕還是重的問(wèn)題引起廣泛爭(zhēng)論。本文對(duì)此進(jìn)行詳細(xì)研究，從各個(gè)口徑的稅收負(fù)擔(dān)的測(cè)算結(jié)果推斷：
第一，從名義稅率的國(guó)際比較來(lái)看，中國(guó)各大主體稅種的稅率處于適中水平。但是國(guó)際上對(duì)中小企業(yè)普遍采用的低稅率、高免稅線做法，與之相比，中國(guó)增值稅小規(guī)模納稅人適用的3%稅率偏高。與國(guó)際上對(duì)農(nóng)產(chǎn)品普遍采用的給予加價(jià)補(bǔ)償辦法相比較，中國(guó)對(duì)農(nóng)民實(shí)行的是不具有“統(tǒng)一補(bǔ)償”的免稅政策，導(dǎo)致農(nóng)業(yè)投入品的增值稅最終被農(nóng)民承擔(dān)，農(nóng)民增值稅稅收負(fù)擔(dān)較高。
