作業成本計算及管理范文
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作業成本計算（Activity-BasedCosting，簡稱ABC）是西方國家于八十年代末開始研究、九十年代以來在先進制造企業首先應用起來的一種全新的企業管理理論和方法。
近
一、二十年來，在電子技術革命的基礎上產生了高度自動化的先進制造企業，帶來了管理觀念和管理技術的巨大變革，適時制（JIT）采購與制造系統，以及與其密切相關的零庫存、單元制造、全面質量管理等嶄新的管理觀念與技術應運而生。高度自動化的先進制造企業，能夠及時滿足客戶多樣化，小批量的商品需求，快速地、高質量地生產出多品種少批量的產品。在這種嶄新的制造環境下，企業傳統采購與制造過程將發生深刻的變化。相應地，原來為傳統采購與制造乃至企業決策服務的產品成本計量與控制、會計決策、業績評價等會計理論和方法也將發生相應變革。例如，在先進制造環境下，許多人工已被機器取代，因此直接人工成本比例大大下降，固定制造費用大比例上升。70年前的間接費用僅為直接人工成本的50%～60%，而今天大多數公司的間接費用為直接人工成本的400～500%；以往直接人工成本占產品成本的40～50%，而今天不到10%，甚至僅占產品成本的3～5%。產品成本結構如此重大的變化，使得傳統的“數量基礎成本計算”（如以工時、機時為基礎的成本分攤方法）不能正確反映產品的消耗，從而不能正確核算企業自動化的效益，不能為企業決策和控制提供正確有用的會計信息。其最終后果是企業總體獲利水平下降。;
作業成本計算是一個以作業為基礎的管理信息系統。它以作業為中心，而作業的劃分是從產品設計開始，到物料供應，從生產工藝流程（各車間）的各個環節、質量檢驗、總裝，到發運銷售的全過程。通過對作業及作業成本的確認、計量，最終計算出相對真實的產品成本。同時，通過對所有與產品相關聯作業活動的追蹤分析，為盡可能消除“不增值作業”，改進“增值作業”，優化“作業鏈”和“價值鏈”，增加“顧客價值”，提供有用信息，促使損失、浪費減少到最低限度，提高決策、計劃、控制的科學性和有效性，最終達到提高企業的市場競爭能力和盈利能力，增加企業價值的目的。
由傳統的以數量為基礎的成本計算發展到現代的以作業為基礎的成本計算是成本會計科學發展的大趨勢。因為面對間接費用在產品總成本中的比重日趨增大、產品品種的日趨多樣化和小批量生產的市場需要，面對日益激烈的全球性競爭和貿易壁壘消除的新市場條件，繼續采用早期成本會計控制大批量生產條件下產品成本的方法，用在產品成本中占有越來越小比重的直接人工去分配占有越來越大比重的制造費用，分配越來越多與工時不相關的作業費用（如質量檢測、試驗、物料搬運、調整準備等），以及忽略批量不同產品實際耗費的差異等等，必將導致產品成本信息的嚴重失真，從而引起經營決策失誤、產品成本失控。傳統成本計算表面上看起來風平浪靜，實際上卻處處隱藏暗礁，隱藏著不盈利的產品。作業成本計算與傳統成本計算不同的是，分配基礎（成本動因）不僅發生了量變，而且發生了質變，它不再僅限于傳統成本計算所采用的單一數量分配基準，而是采用多元分配基準；它不僅局限于多元分配基準，而且集財務變量與非財務變量于一體，并且特別強調非財務變量（產品的零部件數量、調整準備次數、運輸距離、質量檢測時間等）。這種量變和質變、財務變量與非財務變量相結合的分配基礎，由于提高了其與產品實際消耗費用的相關性，能使作業成本會計提供“相對準確”的產品成本信息。
西安農業機械廠是我們進行作業成本會計課題研究所選取的第一個試點企業。該企業雖非先進制造企業，但由于其生產的產品數量差異很大（數量最高的產品——四輪拖拉機，是數量最低的產品——噴灌機的50多倍），并且制造費用與直接人工費用的比例高達200%之多，已具備適合運用ABC的一定條件。為此，在該企業我們采取如下研究分析步驟：（1）選擇主要作業；（2）歸集資源的費用到同質成本庫；（3）選擇成本動因，計算各成本庫分配率；（4）根據成本庫分配率把各成本庫中歸集的制造費用分配給產品；（5）計算產品成本。通過對試點企業的研究分析，我們得出如下結論：代表試點企業銷售成本55.97%、產量64.39%的高產量產品——四輪拖拉機的單位產品成本，在傳統成本計算法下其成本被多計4%，相反，代表試點企業銷售成本10.95%、產量2.97%的低產量產品——12行播種機的單位產品成本，在傳統成本計算法下其成本被少計21.2%。如果扣除直接記入產品成本的直接材料成本后，差異則更為明顯，四輪拖拉機的單位產品成本在傳統成本計算法下被高估46.5%，12行播種機的單位產品成本在傳統成本計算法下被低估42.5%。這很好地驗證了作業成本會計理論中提到的傳統成本計算高估高產量、低復雜程度產品的成本；低估低產量、高復雜程度產品成本的結論。這種產品成本的扭曲，使產品的毛利率和產品利潤發生嚴重扭曲，四輪拖拉機在傳統成本法下的毛利低于其實際制造的毛利，單位產品毛利被低估292元。1997年l-5月份期間生產的1，083臺四輪拖拉機毛利共被低估316，236元。這種錯誤的毛利信息嚴重影響管理者的決策：第一，由于高估了四輪拖拉機的成本，在需要降低售價提高產品市場占有率的情況下，企業不敢降價，因此會降低產品市場競爭力，失去擴大該產品市場的機會，從而影響到企業當期和未來的收益；第二，由于低估了四輪拖拉機的毛利，高估了12行播種機的毛利，在企業有限的生產資源需要選擇投入方向情況下，管理者很可能做出減少四輪拖拉機的產量，增加12行播種機產量的錯誤決策（實際上正確的決策應該恰恰相反），其結果有可能導致企業受到雙重損失、總體獲利水平下降。
二、作業管理及其實際應用
需引起注意的是，作業成本計算的意義并非簡單意義上的會計計算。ABC以“作業”為中心的管理思想，現在已從成本的確認、計量方面轉移到企業管理的諸多方面，一個新的現代企業管理思想——作業管理（ActivityBasedManagement，簡稱ABM）正在形成。作業管理是把管理重心深入到作業層次的一種新的管理觀念。它盡可能消除“不增值作業”，改進“增值作業”，優化“作業鏈”和“價值鏈”，最終增加“顧客價值”和“企業價值”。西方國家在運用ABC時，重點考慮的是如何通過作業成本計算實施作業管理。我國企業目前管理方法、管理手段較為落后，理論界對如何應用作業成本計算提高決策的科學性談的較多，而對如何由作業成本計算進入到作業管理，提高企業整體管理水平提得不夠。實際上作業成本法的最持久的好處，是使管理者知道哪些作業是增值作業，哪些是不增值作業；哪些是關鍵作業，哪些是一般作業；從而盡可能地減少不增值作業，抓住關鍵作業，使采取的管理措施更有效地控制成本和增加企業價值。例如，通過作業分析，管理者能識別并消除那些“不增值作業”和浪費，并能更好地理解生產過程。
從作業管理的實質來看，作業管理的主要目標有兩個：一是從外部顧客的角度出發，盡量通過作業為顧客提供更多的價值（價值指顧客就企業提供給他們的產品或服務所愿意支付的金額），二是從企業自身角度出發，盡量從顧客提供的價值來獲取更多的利潤。為實現上述兩個目標，企業管理必須深入到作業水平，進行作業分析。作業分析具體包括如下步驟：（1）分析哪些作業是增值的，哪些作業是不增值的。生產工藝流程中的各項作業一般都是增值作業，比如西安農械廠生產工藝流程中的制模、澆鑄、下料、沖壓、成形、裝機、調試等作業。不增值作業指對增加顧客價值沒有貢獻，或者凡經消除而不會降低產品價值的作業，比如儲存、移動、等待、檢測等作業。管理者應盡可能減少這部分作業。（2）分析重要性作業。企業的作業通常多達幾十種，甚至上百種、上千種，對這些作業一一進行分析是不必要的，因為不符合成本效益原則。根據重要性原則，只能對那些相對于顧客價值和企業價值而言比較重要的作業進行分析。（3）把企業的作業同其他企業類似的作業進行對比。因為增值的作業并不意味著有效和最佳，通過與其他企業先進水平的作業進行比較，可以判斷某項作業或企業整個價值鏈是否有效，尋求改進的機會。