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摘要：到目前為止，中國仍然存在大量的企業(yè)舞弊性財務(wù)報告現(xiàn)象，舞弊性財務(wù)報告就一直是社會各界關(guān)注的焦點。對我國上市公司舞弊性財務(wù)報告的主要類型、手段等方面進行了現(xiàn)狀分析，并提出相應(yīng)的建議。分析發(fā)現(xiàn)，舞弊公司在信息披露方面舞弊現(xiàn)象嚴重，舞弊類型與手段多樣，包括虛增利潤、虛增資產(chǎn)、虛假信息披露、隱瞞對外擔(dān)保等。并且，一個公司在進行財務(wù)舞弊時，往往會采用多種舞弊手段。最后提出了完善企業(yè)內(nèi)部控制、加強監(jiān)管等建議。
關(guān)鍵詞：上市公司；財務(wù)舞弊；現(xiàn)狀；防范建議
1引言
發(fā)生在1720年英國的南海泡沫事件，讓無數(shù)投資者領(lǐng)略到了資本市場的強大與恐怖，由于缺乏對內(nèi)部信息的監(jiān)管和披露，導(dǎo)致產(chǎn)生了大量的經(jīng)濟泡沫，進而破裂，股價暴跌。在這次事件中，不僅無數(shù)股東承受了巨大的損失，就連作為南海公司擔(dān)保的英國政府信用也瀕臨破產(chǎn)。美國資本市場發(fā)展的較為成熟，也出現(xiàn)如安然事件、世通事件等性質(zhì)嚴重的財務(wù)舞弊行為。在我國也存在著各式各樣的財務(wù)舞弊，如銀廣夏事件、云南綠大地事件等，這些財務(wù)舞弊的出現(xiàn)，嚴重地阻礙了資本市場的發(fā)展。因此，無論是從理論還是從實際的角度，分析財務(wù)舞弊行為并對其進行防范，具有重要意義。
2基本概念
對于舞弊的定義，理論界尚未形成一個統(tǒng)一的觀點，其在《辭?！分械慕忉屖牵何璞?，指玩弄手段做壞事，常稱營私舞弊，即用欺騙手段干違法亂紀的勾當。《韋伯斯特新大學(xué)詞典》則認為：舞弊是一種故意掩蓋事實真相的行為，它以誘使他人喪失有價值的財務(wù)或法定權(quán)力為目的?！吨袊詴嫀煂徲嫓蕜t（第1141號）》對舞弊這樣定義：舞弊是指被審計單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當或非法利益的故意行為。從上述定義可以看出，舞弊包括的范圍比較寬泛，本文關(guān)注的則是由管理層舞弊導(dǎo)致的上市公司出現(xiàn)的舞弊性財務(wù)報告現(xiàn)象，因為這種舞弊可能導(dǎo)致的經(jīng)濟后果是最嚴重的。
3財務(wù)舞弊動因
舞弊性財務(wù)報告作為公司舞弊的行為之一，其產(chǎn)生的動因也符合舞弊動因理論。舞弊動因理論闡述了舞弊產(chǎn)生需要符合的特征，包括舞弊冰山理論、舞弊三角形理論、舞弊GONE理論和舞弊風(fēng)險因子理論，以舞弊三角形理論為例，該理論認為壓力、機會和借口是導(dǎo)致舞弊產(chǎn)生的最主要的三個因素，如果一個公司滿足三方面的因素特征，說明該公司在一定程度上可能存在舞弊行為。本文認為舞弊性財務(wù)報告的發(fā)生一方面取決于內(nèi)部的壓力、機會和借口和外部的壓力、機會。內(nèi)部的壓力包括來自股東必要投資回報率的壓力、來自更高管理層的業(yè)績壓力等；機會則包括內(nèi)部控制的監(jiān)管缺失，如獨立董事“不獨立”、內(nèi)部控制活動缺失等；借口則是指公司管理層能夠通過合理的理由來掩飾自己的舞弊行為，包括法律條文規(guī)定不清晰、出發(fā)點是好的等。外部的壓力主要包括來自吸引投資的需要、擴大影響力的需求等；機會則是外部監(jiān)管機制不完善，導(dǎo)致公司能夠逃避舞弊帶來的風(fēng)險和處罰；外部市場其他個體的經(jīng)濟行為則會導(dǎo)致形成一種不良的風(fēng)氣，致使逆向選擇的產(chǎn)生。
4舞弊性財務(wù)報告：主要類型和手段
本文對中國上市公司財務(wù)舞弊的相關(guān)案例進行了分析，并結(jié)合舞弊審計準則，認為上市公司舞弊性財務(wù)報告的主要類型主要有以下三類：（1）虛假資產(chǎn)負債表類，即舞弊行為僅直接導(dǎo)致對外公布的資產(chǎn)負債表存在重大錯報，但不直接影響利潤表；（2）虛假利潤表類，即舞弊行為直接導(dǎo)致對外公布的利潤表存在重大錯報，通常表現(xiàn)為利潤虛假；（3）虛假披露類，即舞弊行為僅直接導(dǎo)致對外公布的財務(wù)報表附注存在虛假內(nèi)容，但不直接影響對外公布的財務(wù)報表。前兩類屬于表內(nèi)舞弊，第三類屬于表外舞弊。財務(wù)舞弊是一個系統(tǒng)性的行為，要想編制虛假的會計報表，需事前做大量的工作，實現(xiàn)財務(wù)各方面的互相吻合。筆者通過整理，認為基本的財務(wù)手段主要有以下幾種：（1）虛增資產(chǎn)。資產(chǎn)是一個企業(yè)實力的有力證明，資產(chǎn)的變動在一定程度上可以反映公司發(fā)展的趨勢。上市公司在進行財務(wù)舞弊時，往往通過偽造相關(guān)材料虛增資產(chǎn)的獲取成本，或通過會計手段達到虛增資產(chǎn)的目標，從而影響資產(chǎn)負債表的相關(guān)數(shù)據(jù)。（2）虛增收入與利潤。在我國，證券交易所對于公司上市在收入、利潤等方面有著嚴格的準入門檻。公司為求上市，或追求虛高的財務(wù)業(yè)績，往往會鋌而走險，通過虛增收入與利潤來體現(xiàn)公司的盈利能力，達到相應(yīng)的目標。而要想實現(xiàn)虛增收入與利潤的目標，公司財務(wù)人員往往會通過隨意變更會計政策、不恰當?shù)卣{(diào)整會計估計所依據(jù)的假設(shè)及改變原先作出的判斷、故意漏記、提前確認或推遲確認報告期內(nèi)發(fā)生的交易或事項等方式來實現(xiàn)。（3）虛假信息披露。公司的虛假信息披露，包含故意隱瞞公司的重大交易事項和披露與事實嚴重相悖的重大事項。公司經(jīng)營的過程中會不可避免地遇到風(fēng)險，這些風(fēng)險或多或少都會對企業(yè)的財務(wù)業(yè)績產(chǎn)生影響。在披露虛假信息方面，企業(yè)往往會隱瞞可能影響財務(wù)報表金額的事實，構(gòu)造復(fù)雜的交易以歪曲財務(wù)狀況或經(jīng)營成果或者隱瞞企業(yè)的對外擔(dān)保等信息。
5防范財務(wù)舞弊建議
依據(jù)上問所述，本文主要從內(nèi)外部兩方面對防范公司舞弊提供一些建議。
5．1完善企業(yè)內(nèi)部控制確保財務(wù)報告質(zhì)量公司治理是確保會計信息質(zhì)量的內(nèi)部制度安排。而對于企業(yè)而言，企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)的完善是公司治理的根本。據(jù)此，本文認為應(yīng)該采取以下幾種措施，進一步推動對財務(wù)報告舞弊行為的防范：（1）應(yīng)建立健全嚴格的現(xiàn)代化企業(yè)管理制度，明確企業(yè)責(zé)任人，將最大股東到中小股東等所有財務(wù)信息需求者一視同仁，同享企業(yè)內(nèi)部財務(wù)信息，一同參與監(jiān)管，避免由于“一股獨大”對財務(wù)信息的控制而造成的企業(yè)財務(wù)報告舞弊行為；（2）由于大多數(shù)企業(yè)采取委托－的行為，針對此類情況，為避免企業(yè)管理者的道德風(fēng)險，應(yīng)采取獎懲并舉的措施：首先，可以采取正面的激勵制度，將企業(yè)管理者的報酬與經(jīng)營績效相掛鉤，將公司股權(quán)的一部分轉(zhuǎn)讓給管理者，使其因顧念個人經(jīng)濟利益而放棄財務(wù)報告舞弊行為；其次，加大對管理者也采取一定程度上的懲罰，并對其追究責(zé)任。
5．2明確管理者法律責(zé)任嚴懲財務(wù)造假從一系列財務(wù)報告舞弊行為的分析來看，最終的受益人或者說財務(wù)報告舞弊行為的最大“贏家”往往是企業(yè)的管理層。所以，從企業(yè)責(zé)任承擔(dān)者的角度來看，管理層應(yīng)該成為一切財務(wù)報告舞弊行為的責(zé)任承擔(dān)者。有些企業(yè)或者上市公司通過粉飾財務(wù)報告，減少持有的國有股份，私自霸占國有資產(chǎn)?；蛘咄ㄟ^財務(wù)造假對避開政府監(jiān)管，偷減營業(yè)收入，形成偷逃稅款的行為。所以，一旦發(fā)現(xiàn)有舞弊行為，應(yīng)當對相關(guān)責(zé)任人及會計人員予以嚴厲查處，進行行政處分，承擔(dān)刑事責(zé)任，同時加大經(jīng)濟處罰力度。面對巨大的懲罰力度，企業(yè)管理層也會權(quán)衡利弊，嚴格監(jiān)管企業(yè)財務(wù)信息的質(zhì)量，從而達到了預(yù)期的效果。采取明確企業(yè)責(zé)任人的方式最重要的一點就是要對出現(xiàn)問題的企業(yè)嚴格遵照懲處規(guī)范，使法律責(zé)任真真正正落到實處，并在行業(yè)內(nèi)擴大影響力，達到以儆效尤的效果。
5．3加大相關(guān)部門監(jiān)管力度除了企業(yè)內(nèi)部控制下的審計監(jiān)管外，外部監(jiān)管也是監(jiān)管環(huán)節(jié)的重中之重。首先，國家政府部門可以設(shè)置多重監(jiān)管，層層篩查，不僅可以杜絕監(jiān)管疏忽之處，還可以防止由于企業(yè)賄賂相關(guān)審計人員而產(chǎn)生的對財務(wù)報告舞弊的包庇行為。其次，加大審查力度，對企業(yè)的經(jīng)濟行為嚴格監(jiān)管，尤其是曾經(jīng)出現(xiàn)過財務(wù)報告舞弊行為的企業(yè)。第三，由于大多數(shù)的財務(wù)報告舞弊行為的出現(xiàn)是因為注冊會計師的包庇與縱容，所以，在注冊會計師對企業(yè)賬目進行監(jiān)管和審查的同時，相關(guān)監(jiān)管部門應(yīng)對注冊會計師及其所在的會計師事務(wù)所進行不定期的抽查，對包庇財務(wù)犯罪的注冊會計師及會計師事務(wù)所采取嚴厲的處罰措施，由會計師事務(wù)所和企業(yè)授意造成的包庇行為，應(yīng)對企業(yè)和事務(wù)所同時采取懲罰措施，使得注冊會計師的包庇行為不再出現(xiàn)。最后，針對企業(yè)監(jiān)管的階段性漏查問題，應(yīng)該采取延伸性的審計程序，將一切有可能出現(xiàn)的舞弊行為得以披露。
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作者：吳瑾 單位：汶上縣財政局