探究公允價值計量的運用問題范文

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【摘要】隨著經濟的日益發展，衍生金融工具發揮了應有的作用，公允價值會計在企業確認和計量中的作用將越來越重要。本文以《企業會計準則第39號——公允價值計量》為指導，對公允價值會計在我國會計實務中的運用進行分析和研究，發現公允價值計量在我國運用范圍較為有限，實際操作中存在一定的困難和問題，希望對于研究破除公允價值在我國的運用難點做出貢獻。

【關鍵詞】公允價值會計；運用難點

2006年財政部連續頒布了一項基本準則，和三十八項具體準則，這標志著我國新會計準則的完成。在基本準則中，第一次把公允價值計量屬性納入我國計量屬性之中。從2006年開始，我國在會計準則體系中，積極引入公允價值計量屬性，在38項具體準則中有23項涉及到了公允價值計量。由此可見公允價值的運用越來越廣泛。同時，2014年新頒布的公允價值計量準則又全面地提出公允價值運用的框架，從公允價值的定義、公允價值的計量以及公允價值的信息披露三個方面給出了規范性的建議，為公允價值的進一步運用，打下了堅實的基礎。

一、公允價值理論分析

（一）公允價值的計量

公允價值計量準則中，增加了一些對公允價值的計量要求，和相應的價值確認方法。

1、估值技術公允價值計量準則中規定，在確認資產或者負債公允價值時，選擇的估值技術主要有成本法，權益法以及市場法。成本法的理論基礎是生產費用價值論，資產構建過程產生的成本影響著資產的價值。一般而言成本法的評估思路是先計算資產的現實重置成本，按照現實的條件減去各項損耗。損耗主要有磨損產生的實體損耗和，技術進步導致的功能性損耗，以及外部市場變化產生的經濟損耗。基本的計算公式表述為：資產的公允價值=重置成本-實體性損耗-功能性損耗-經濟性損耗收益法主要是基于效用價值論。資產的價值是通過資產發生的效用決定，而效用則表達在資產給擁有者產生的收益上。收益法，一般通過預測資產所能帶來的收益，然后按照一定的折現率折成現值，來確定資產的公允價值。

2、公允價值的層次為了加強公允價值計量披露的統一與可比性，應該把企業估值技術應用的輸入值分作三個部分。企業應當優先使用相同資產或負債于活躍市場的公開報價（第一層次輸入值），其次使用直接或者間接可觀察輸入值（第二層輸入值），最后再使用不可觀察輸入值（第三層次輸入值）。為了提高公允價值的可靠性，優先使用第一層次輸入值，即可觀察輸入值，其次使用不可觀察輸入值。

3、對非金融資產等的要求公允價值計量準則規定，企業在運用公允價值計量準則進行計量的非金融資產的過程中應當考慮該非金融資產的最佳用途產生經濟效益的能力。最高最佳用途，一般指的是在法律上允許，技術、經濟上可行，能夠給被估對象帶來最高價值的使用。例如在計算房地產的公允價值時，由于房地產的用途具有多樣性，房地產可以當作工業用地，住宅用地，也可以用作商業用地。不同的用途會有不同的價值，顯然房地產用作商業用地時房產價格最高，當用作工業用地時，房地產的價值最低。因此，企業以公允價值計量非金融資產時，應當在最佳用途的基礎上進行評估。

（二）公允價值的信息披露

公允價值計量準則對計量的信息披露作出了一些要求。第一，企業披露相關資產或負債的公允價值信息時，要把資產或負債進行合理的分配，同時按照組別披露公允價值的信息。第二，要把公允價值計量劃分為，持續的還是非持續的，同時根據公允價值計量的三個層次進行披露。其中就披露第一層次的轉入與轉出，就第二層次的公允價值計量來說，企業要披露公允價值，應用的估值技術以及相應的輸入值信息。就第三層次輸入值還應披露公允價值中，使用的、重要的、可合理取得的、不可觀察輸入值的量化信息。

二、公允價值會計在理論指導方面的難點分析

第39號公允價值計量準則的公布，我國的公允價值有了一致的標準，在運用上有了指引，為公允價值的進一步運用打下了堅實的基礎，同時也是我國會計準則國際趨同的重要一步。但是，公允價值的運用還存在著一定的難點。

（一）缺乏交易假設

在評估一項特定資產或者負債的公允價值時，被評估資產往往不會真正參與資產交易業務，進行資產的買賣，僅僅是評估師將資產置于模擬的交易中，進而確定資產的公允價值。交易假設即是將資產置于“市場交易”中，從而模擬特定資產的交易市場進行評估。因此，交易假設是確定資產或者負債公允價值的基本前提。然而，公允價值存在這樣的定義：“公允價值，是指市場參與者在計量日發生的有序交易中，出售一項資產所能收到或者轉移一項負債所需支付的價格。”這個定義表明和強調了資產在計量日發生的有序交易中，在定義中并沒有說明實際被評估的資產處于一種交易假設的前提下。這里的有序交易有個限定詞“發生”。這可能會使人們認為，公允價值必須是在計量日或者相近的時間內實際發生的交易中所實現的價格。因此，關于公允價值的定義存在理解要求高操作難點高的問題，對資產公允價值必須加入交易假設，將被評估資產置于模擬的交易市場中。

（二）受市場影響大，難以反映市場的內在價值

資產或者負債的價值種類有很多，主要有清算價格、內在價格、市場價格。清算價格主要指的是資產被迫清算時的價格；內在價格，是指資產在未來能夠創造的價值，內在價格受企業多種因素的影響。資產的市場價格，是指資產在交易市場中大家能夠接受的價格。往往，在資本市場上，這三種價格并不完全一樣，三者有巨大的差距。在確定一項資產的價格時，最準確的是采用資產的內在價格。然而根據39號公允價值計量準則，公允價值的概念接近于資產的市場價格，因此這就必然導致公允價值易受市場的影響，不能準確反映資產所能實際創造的價值。當經濟處于增長期，市場處于活躍的狀態，資產的市場價格將會異常高于實際值；然而，等到市場處于一種低迷狀態時，受市場情緒的影響，資產的市場價值會低于低估。這種，資產價格的波動性，不利于經驗管理者的決策和日常管理，對經濟活動造成巨大影響。

三、實務運用中的阻礙

除了公允價值計量準則在理論上存在的漏洞外，在會計實務實際的操作中的運用，同樣面臨一些問題和挑戰。

（一）估值技術在實際運用的限制

公允價值計量準則中介紹了成本法，市場法以及收益法，三種主要的估值技術。然而考慮到我國的實際情況，三種技術的運用，必將存在巨大的困難和挑戰。1、成本法在我國，由于市場機制尚不成熟等原因，成本法定將被用作主要的估值技術而廣泛使用。成本的優點主要在于，考慮了構建資產的各種成本和使用過程中產生的減值損耗，從而使估價較為準確。但是成本法也存在一些無法避免的缺點。一是成本法計算較為復雜，計算量較大，因此，所引起的誤差也就較大。還有，成本法對歷史資料的依賴程度較高，因此，在通過歷史資料獲取信息時必須注意歷史資料的真實性和準確性。另外，資產成本的構成具有多樣性，但從評估角度來看，公允價值所包含的成本應該是必須的耗費，因此對于某項資產的成本耗費需進行甄別，剔除不合理的成本費用。而相關成本的辨別工作，耗時耗物。2、市場法市場法是相對客觀的估值技術之一。其方法由于比較參照物的價格，比較易于理解和接受。并且能夠充分反映市場的供求信息。但在實際的運用過程中也存在著如下的一些阻礙。首先市場法對產權市場的成熟度較高，由于我國市場經濟建立時間較短，相應的市場體制機制還不太健全，因此并不滿足充分活躍的市場前提。相關交易的案例，還無法通過市場尋找的到。還有市場法對資產本身也有一定的要求，即資產是具有一定的通用性，因此資產必須滿足可比前提。由于，市場上還有大量的資產屬于專用類資產，因此無法從市場上尋找到參照物，也就因此無法使用市場法進行評估。再次，我國的資本證券市場變化較大，資產的價格波動巨大，因此，選用市場法進行估值時，參照物的價格確定也即影響較大，資產的估值易受市場波動的影響。最后，市場法需要對被評估資產與參照物的差距進行調整。由于，在調整相關的因素時，并沒有一定量化指標，通常是根據表面數據或者工作人員的經驗進行分析，因此存在著較大的主觀性，進而影響估值結果的準確性。3、收益法收益法作為一種考慮了資產未來的收益以及貨幣時間價值的估值技術，是一種十分完美也是最客觀公正的估值技術。但由于收益法不確定性更大，因此在實際的運用中，存在的問題也就更多。首先，收益法的使用具有巨大的主觀成分，估值結果受主觀影響的結果更大。收益法，需要對未來的預期收益，和確定相應的風險報酬率。由于，企業未來的收益的預測較為困難，因此數據結果，并不是十分準確。同時，在我國的證券市場不完善的情況下，系數、風險報酬率等的準確性也存在較大的問題。其次，收益法的運用也存在一些前提條件，對于一些并不產生收益的資產，或者風險報酬率無法用貨幣計量的資產，就不適用于此方法。

（二）對會計人員要求高

公允價值的運用還存在另一個重要的問題，就是相關工作人員的素質問題，包括工作人員專業素質和道德素質問題。1、專業水平要求高。即熟練掌握公允價值相關知識，并能巧妙運用估值技術。同時由于公允價值的確認過程中存在較大的主觀性問題，因此要求從業人員能夠善于進行相應的職業判斷。如果從業人員具備較強的專業素質，那么就能夠極大提高估值結果的準確性，相反則會影響。2、職業道德水平要求高。因為公允價值的運用為企業管理人員提供了盈余管理、利潤操縱的空間，因此道德素質問題決定了公允價值計量準則能否在我國更好的應用。如果，管理者具備良好的道德素質，那么利用公允價值進行利潤操縱的可能性將大大減少，從而提高公允價值的可靠性，相反如果管理層的道德素質較差，那么就會使公允價值計量成為利潤操縱的主要工具。

四、對策與建議

（一）理論方面理論方面，繼續對公允價值的進行研究，制定規范合理的評估體系，避免公允價值的運用過多的受到企業利益取向偏好的影響，受到偏好影響會降低估價？會降低估價結果的客觀性，破壞計量的公允性。

（二）實務操作方面

實務操作方面，現階段我國的部分會計工作人員專業技能素質和道德水平素質還有待進一步提高，在公允價值會計運用方面還需要培訓增強專業能力和職業修養。因此，公允價值在我國的運用目前還存在著較大的隱患和困難，需要能力改善會計環境和提高職業要求。

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[8]中華人民共和國財政部會計司.《企業會計準則第39號—公允價值計量》[EB/OL].

作者：毛一梅 單位：浙江省云和縣中等職業技術學校