資產減值計量與警示探析范文

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摘要：資產減值損失的計提是會計計量屬性在現在時點反映客觀可靠信息的一種表現，對重要資產現在價值的取得方式和對未來現金流入的估計，能夠對企業相關資產的現實狀況予以恰當評估。同時，對減值提取背后的原因引起重視，進行必要的分析和研究，有助于企業防范經營風險和警示系統風險。

關鍵詞：資產減值；會計計量；商譽減值

一、資產減值損失的計量

資產的價值通常以歷史成本（實際成本）來計價。實際經營過程中，內外環境中各要素的變化，會引起資產價值的意外變動。特別是在發生資產減值損失的情況下，以歷史成本報告的資產價值金額，偏離了客觀真實情況，會給使用者的決策造成錯誤的影響。企業會計準則規定，對所發生的的減值損失應當及時加以確認和計量，予以客觀真實反映，會計確認計量是其中的關鍵環節。核算反映是會計的一項基本功能，會計計量是指用貨幣或其他量度單位計量各項經濟業務及其結果的過程，是會計工作的一個重要環節。其特征是以數量（主要是以貨幣單位表示的價值量）關系來確定物品或事項之間的內在聯系，或將數額分配于具體事項。其關鍵，是計量屬性的選擇和計量單位的確定。定量屬性是指以數量形式存在著的屬性，并因此可以對其進行測量。質與量的互變關系也反映出，應重視數量的表現和變化。生活中處處存在貨幣計量問題，會計計量將持續經營中繁多的業務事項予以具體量化，明確的數量及其所表現的關系才能說明企業經營的客觀實際情況。計量作為會計活動的一個必要環節本身說明了計量的重要性，只有可計量才可控，正確計量是正確管控的必要條件。無論初始計量還是后續計量，企業準則均詳加規定，這也反映了會計在企業管理中的重要作用。從資產定義的角度看，資產減值是資產在使用過程中因企業內外環境因素變化，導致資產不能夠為企業帶來經濟利益或者帶來的經濟利益低于其賬面價值的事項。環境的變化也可能使資產升值，若升值，則不必修改資產的歷史成本價值，若是現在價值低于歷史成本，則必須計提減值準備。這是基于謹慎性原則要求，也說明計提資產減值具有警示意義。減值測試就是對不同計量屬性在同一時點得到的相關數據進行比較，來確定具體的減值損失金額。會計準則區分不同資產的特性，在減值會計處理上有所不同，使用的準則也不同。限于篇幅，在此主要討論存貨與消耗性生物資產和資產減值準則中規范的長期資產減值的會計計量。對存貨和消耗性生物資產，按照成本與可變現凈值孰低計量。對長期資產，如長期股權投資、采用成本模式進行后續計量的投資性房地產、固定資產、生產性生物資產、無形資產、商譽、探明石油天然氣礦區權益和井及相關設施。采用資產的可收回金額與賬面價值孰低計量。可變現凈值，可收回金額是資產減值準則中的兩個重要概念。可變現凈值是指在日常活動中，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額。可收回金額需要通過比較來確定，即根據資產公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值，兩者之間較高者確定。以上概念涉及到會計計量屬性的問題。公允價值是指市場參與者在計量日常發生的有序交易中，出售一項資產所能收到或者轉移一項負債所支付的價格。可變現凈、預計未來現金流量現值等計量屬性，與公允價值類似但并不遵循公允價值計量的有關規定。歷史成本反映了取得資產花費了多少，而公允價值反映資產現在的市場價值是多少。歷史價值是過去時點的真實信息，公允價值、現值、可變現凈值都是現在的價值，是關于現在的客觀真實的信息。現在的信息對使用者來說是現實相關的，對決策才是有效的。時過境遷，歷史價值的參考價值漸漸失去意義，需要現在的價值對變化了的歷史價值進行修正。與折舊和攤銷的會計處理比較來看，折舊或攤銷是對固定資產和無形資產損耗價值轉移的計量，其轉移的價值計入受益對象的成本，而累積折舊和累積攤銷作為固定資產和無形資產的備抵賬戶，單獨列示。無論是流動資產的減值，還是長期資產的減值，常常因非可控原因發生，可以說是營業外損失的一種。“資產減值損失”和相應的減值準備科目來單獨核算表示減值損失大小，備抵賬戶與折舊和攤銷一樣，都要等到資產處置時才能夠轉出，說明這兩類性質不同的價值事項影響需要單獨衡量對企業經營的影響。不過折舊和攤銷有確定的金額和具體分期，而減值經過測試才能確定金額。存貨與消耗性生物資產是與活躍市場關系最為密切的，銷售是存貨變更所有權的基本形式。價格圍繞價值上下波動是市場常見的現象，所以流動資產減值損失允許轉回。公允價值減去處置費用后的凈額計算法，對所有權的變更使用“處置”二字。因為長期資產不是為銷售而存在，在失去使用價值或特殊情況下才會處置。所以可收回金額為依據產生的資產減值損失一般是永久性減值，不可以及轉回。可收回金額從兩個維度得到的價值來比較得出。即比較資產公允價值減去處置費用后的凈額和資產預計未來現金流量的現值，二者“孰高”原則來確定可收回金額。因為長期資產有時很難找到對應的活躍市場，在這種情況下，預計未來現金流量的現值也可是說明資產價值現在的情況。現值法是一種完整的估計模型，需要預測資產持續使用過程中未來各期現金流量、折現率和資產的使用壽命。減值損失都要計入當期損益，作為利潤的減損。這種損失說明現在企業資產被侵蝕了，不能用了，不能在未來給企業帶來相應的現金流入了，造成一種現實的損失。減值測試一般在年末結合資產盤點進行，在資產減值測試中，采用簡單到復雜的順序，即能分清單項資產的，按單項資產測試；無法分清的，則按資產組。總部資產按受益資產組組合，商譽必須和產生商譽的公司來一同測試，在非全資的情況下需要與少數股東權益進行分攤。

二、資產減值損失計提的警示

近幾十年來，人們感受最深的莫過于這個世界的巨變。曾幾何時，日新月異的變化不斷向人們展現世界的新氣象，人們的生活生產方式也隨之徹底改觀。這是第三次工業革命的偉大成果，一方面得益于作為第一生產力的科學技術的強大推動力，也得益于管理思想和管理技術的極大提升和普及。現代信息通信技術和交通運輸技術使整個世界變成“地球村”，聯系無比密切。科技浪潮席卷全球，各類組織洞察時事，紛紛變革以適應和利用這寶貴機遇。放眼世界，無論是政治還是經濟、技術、文化都發生了深刻的變革。經濟貿易發展形成更加多變和激烈競爭的全球統一市場，跨境貿易、多國公司和跨國公司不斷涌現。四十年來，中國改革開放在政治經濟文化等等各方面取得了舉世矚目的成就，不僅解決了歷朝歷代百姓夢想的溫飽問題，生活水平和質量也極大提高，更向著富強文明民主和諧的美好生活踏上新征程。企業在巨變環境中經營生存，面對著更多的機遇和挑戰。以前一個企業成長為世界品牌至少需要十幾年甚至更長久的時間，如今或許兩年就能成長為世界級的巨無霸公司。像耐克、小米等品牌，因獨特的商業模式迅速崛起。而人們曾經耳熟能詳的世界級品牌，如諾基亞、柯達都曾盛極一時，如日中天，現在卻早已消失無影蹤。顧客消費需求不斷升級，科技文明飛速發展，各種商業模式和金融工具不斷涌現。世界變化之快，超乎人們的想象。主動求變或者被動變化，“唯一不變的就是變”，變革是這時代的重要特征。但繁榮的經濟下面也潛伏著難以預知的風險，如金融危機、經濟危機、地區危機、政治斗爭等等，不時攪擾人們的心境。現在世界進入工業4.0智能制造時代，各類組織都將其視為千載難逢的機遇，努力尋求抓住此次良機以獲得更好的發展，此中的競爭與合作更將豐富多彩。企業經營的環境早已不再是“風平浪靜、四平八穩”，而是常常置身在“急流險灘、暗流涌動”的境地中。競爭對手的成功，對于同行的企業來說可能就是嚴重威脅，而且潛在對手、跨行業的競爭對手常常在毫無防備的情況下突然出現，消費需求的變化又促使企業加快轉型升級。多變和激烈競爭的世界市場，各種環境要素的變化，會造成技術過時，或使資產過早的失去價值，競爭失利調整轉產或者資產實體意外損壞，難以預見的成本增加、人事變動等都會給企業資產帶來特別的影響，有可能造成資產的減值現象。對使用壽命和和無法辨認的資產，減值損失和影響更是難以預料。如果資產未來不能給企業帶來經濟利益或者帶來的經濟來源低于其賬面價值，而仍以其賬面價值確認，則會導致企業資產和利潤虛增，這是計提減值原因之一。然而計提減值的意義不僅僅如此，確定的資產減值是企業的現實損失，企業更應該重視資產減值信號代表的警示意義。資產減值損失說明歷史成本已偏離現時成本，往往意味著企業經營的相關環境要素有可能發生實質性變化，首先應查明減值發生的具體原因和影響，及時反饋，及時做出適當調整。假如長期股權投資發生減值，則應注意被投資企業下一步的經營情況，以設法扭轉不利局面或者止損。金額巨大的長期資產對某些企業來說可能是企業的核心資產，其減值的變化，不容小覷。若某一行業普遍存在同類資產減值，則應引起監管部門的足夠重視。公司在并購中會產生較高商譽，若上市公司集中爆發商譽減值，會演變成資本市場的系統性風險。譬如2008年的全球性金融危機，計提的資產減值損失如實地反映金融行業激進放貸政策和松懈風險管理的錯誤，及時將金融機構危在旦夕的情況全面暴露，才能促使監管部門和金融界有針對性地采取斷然措施化解金融風險。資產減值損失的計提是否能客觀的反映資產的現實價值，也是人們關注的焦點。從實踐中看，大家對會計準則的規定還是認可的。但是近年來，一些上市公司一次性計提高額商譽減值損失，直接造成利潤的大幅虧損，成為資本市場的“暴雷”，引發社會較為廣泛的關注，對商譽減值計提的隨意性、計提動機和會計準則相關規定產生疑問。商譽是一種難以辨認的資產，一般是與產生商譽的公司（會計學稱之為資產組）一同作價計量。但是在減值提取上是否能夠和有形資產和可辨認資產一樣，采用10—20年來分攤并結合年末減值的做法？因商譽往往金額巨大，價值不好辨認，本身通常被認為是價值不確定的資產，可預見的價值減損對企業和社會的影響要比單純僅靠減值損失提取這一種方法有更好的效果。可以借鑒土地使用權的攤銷，按期計提上交土地使用稅，提醒企業土地是有使用成本的，促使企業加強對土地的利用和管理。同理，對商譽采用此種方法，也促使企業考慮商譽是付出成本的資產。不可辨認不是不可以攤銷的理由，歷史上我國和其他國家也曾采用攤銷的方法來核損商譽的價值轉移。唯有真實可靠的信息才能為決策者提供真正有效的服務，對資產減值損失的產生原因和確認計量原則進行深入分析，試圖改變商譽的計提方法的建議，是為了更好地客觀反映資產的現實價值，防范對企業利潤的操縱，為使用者提供可靠的現實決策信息。

參考文獻：

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[3]斯蒂芬•P.羅賓斯.管理學[M].北京：中國人民大學出版社，2012.

[4]2018年注冊會計師統一考試輔導教材———會計[M].北京：中國財政經濟出版社，2018.

作者：魏春芝 單位：山東東海房地產開發集團有限公司