會計理論體系邏輯起點范文

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會計理論的邏輯起點問題也就是研究會計理論體系的最高層次問題。會計理論體系是一個邏輯嚴密的理論體系，它是一個人造系統(tǒng)。那么以什么作為這套體系的邏輯起點呢?所謂邏輯起點，是指展開某種邏輯體系賴以推理、論證的最本源性的抽象范疇。它是實踐探索的歷史起點、理論研究的導(dǎo)向，是最普遍和最簡單的現(xiàn)象。它所含的內(nèi)在矛盾，是這個理論體系中一切矛盾的萌芽；它可反映理論與其賴以存在的客觀環(huán)境之間的關(guān)系；它能推動實踐和理論研究的發(fā)展，具有結(jié)構(gòu)的張力和推衍的能力。因此，對這一問題的研究至關(guān)重要。隨著時代的變化、社會經(jīng)濟環(huán)境變化以及人們認識水平的提高，人們對這一問題的認識也在發(fā)生變化，下面以時間順序來論述人們對這一問題的認識。

一、本世紀70年代以前西方會計理論界普遍認為：會計假設(shè)是會計理論體系的邏輯起點。并以此為起點，逐步推導(dǎo)會計原則。

(一)1922年，佩頓(Paton)在其所著《會計理論》一書中最早提出“會計假設(shè)”概念。他認為，現(xiàn)代會計不但需要在許多場合下運用估價和判斷，而且整個結(jié)構(gòu)都是建立在一般的假設(shè)之上的。換句話說，要有一些基本的前提或假設(shè)來支持會計人員對價值、成本或收益等作出特定的結(jié)論。否則這些結(jié)論將難以成立。他提出了七項會計假設(shè)，對其后的理論研究，產(chǎn)生了巨大的影響。

(二)1959年，美國注冊會計師協(xié)會(AICPA)在成立會計原則委員會(APB)的同時，設(shè)立會計研究部(ARD)專門進行理論研究。于1961年和1962年先后發(fā)表第1號會計研究文集《會計的基本假設(shè)》和第3號會計研究文集《試論廣泛適用的企業(yè)會計原則》，遵循了上述佩頓的這種思路。這種觀點認為，面對變化不定的會計環(huán)境，會計假設(shè)是客觀環(huán)境見之于主觀推理的最本質(zhì)的東西，是現(xiàn)代會計存在的基礎(chǔ)。它著眼于會計活動的環(huán)境和前提條件，強調(diào)會計假設(shè)、會計原則等理論范疇。它主要根源于西方的“會計藝術(shù)論”，把會計看成是一項藝術(shù)，而不是一門科學(xué)。因為沒有明確的服務(wù)對象，就難以確定目標，只能從其藝術(shù)活動環(huán)境中尋找前提條件。但是，“結(jié)果不盡如人意”，因為會計假設(shè)“只能來自于會計所處的客觀社會經(jīng)濟環(huán)境，而社會經(jīng)濟十分復(fù)雜，如何形成會計假設(shè)，多少假設(shè)以及假設(shè)有多少層次，都受到主觀和客觀等因素的制約”。何況目前公認的四項基本假設(shè)也因環(huán)境的變化而受到了挑戰(zhàn)，可見以會計假設(shè)為起點來構(gòu)建會計理論體系，沿途荊棘難以行得通。

二、1971年美國注冊會計師協(xié)會(AICPA)設(shè)立以特魯彼拉特(Trueblood)為首的會計目標研究委員會，1973年，此委員會的報告中提出了12項財務(wù)報表的目標，標志著人們對會計理論體系的邏輯起點已從會計假設(shè)轉(zhuǎn)變?yōu)闀嬆繕恕?/p>

Trueblood委員會成立的起因。在50年代以前，人們普遍認為會計是沒有什么理論的，認為會計只是一套程序。所以會計原則委員會(APB)(195—1972)前身稱之為會計程序委員會(CAP)(1938—1958)。APB負責(zé)對美國會計師的會員所提出的具體問題進行研究，給予答復(fù)，并以此為基礎(chǔ)確立一套可供參考、借鑒的慣例。由于美國證券交易委員會(SEC)授權(quán)美國會計師協(xié)會制定會計原則(GAAP)，APB對如何限定備選會計方法的應(yīng)用，經(jīng)常存在分歧，爭辯不休。美國會計師協(xié)會又擔(dān)心對于迫切的具體問題如果不能在較短時期內(nèi)拿出滿意的答案，證券交易委員會可能會自己采取行動。因此，APB在沒有系統(tǒng)地研究會計理論的情況下，采用“救火式”的工作方式制定“公認會計原則”，其所發(fā)表的“會計研究公報”，基本上只是對現(xiàn)行處理事例加以選擇和認可。大部分的研究公報都是就事論事，在理論上前后缺乏一貫性，以至引起了混亂。1968年，美國證券市場產(chǎn)生危機，會計職業(yè)界再次受到指責(zé)，SEC公開批評一些會計公司未能保護投資者的利益，美國國會還成立了兩個委員會，直接調(diào)查會計準則的制定和運行。這樣的形勢，迫使會計職業(yè)界必須采取更有效的行動，以改善自身的形象，穩(wěn)定職業(yè)界在社會中的地位和作用。1971年4月，AICPA出資成立Trueblood委員會，加強對會計理論的研究。Trueblood委員會提出了4個課題：①誰需要財務(wù)信息；②他們需要什么樣的財務(wù)信息；③哪些財務(wù)信息能由企業(yè)會計師提供；④為了提供這些信息，需要一些什么樣的報表結(jié)構(gòu)。針對這4個課題，Trueblood委員會在廣泛調(diào)查研究的基礎(chǔ)上，于1973年10月提出了研究報告，報告中提出了12項財務(wù)報表的目標。

從這個研究報告可以看出，已經(jīng)以會計目標作為會計理論體系的邏輯起點。

三、1973年美國著名會計學(xué)家西爾特(RichardM·Cyert)和井尻雄士(YwiIyiri)在《提出財務(wù)報表目標的理論框架》一文中認為：財務(wù)報表的目標可分為四個層次，即基本目標、總目標、操作性自標和指令性目標。基本目標是：確保經(jīng)管責(zé)任(受托責(zé)任)，是為財務(wù)報表目標理論的一個學(xué)派。

1973年會計原則委員會停止工作，新的準則制定機構(gòu)——財務(wù)會計準則委員會(FASB)正式成立，1974年，F(xiàn)ASB發(fā)表了關(guān)鍵性論文《會計與報告的概念性結(jié)構(gòu)：財務(wù)報表目標研究小組的研究報告》，正式提出會計目標為會計理論體系的最高層次。從而形成財務(wù)報表目標理論的另一學(xué)派。

其中會計原則和會計準則是有區(qū)別的，利特爾頓曾經(jīng)指出：“首先，會計準則是進行會計工作的工具，是比較和判斷會計處理的基礎(chǔ)，它可以根據(jù)情況靈活對待。而會計原則則具有普遍適用性和不變性；其次，會計準則準確地指導(dǎo)會計行動達到會計目的，而會計原則只說明會計目的與達到目的的方法之間的關(guān)系，最后，會計原則構(gòu)成會計理論，而會計準則只應(yīng)用會計理論去指導(dǎo)會計實踐。”

1978年，美國財務(wù)會計準則委員會(FASB)正式發(fā)表財務(wù)會計概念公告第1輯(SFACNO.1)《企業(yè)財務(wù)報告的目標》，以會計目標為邏輯起點搭起了財務(wù)會計的概念框架。公告中認為：財務(wù)報告的目標廣泛集中于“提供對現(xiàn)在的和潛在的投資者，債權(quán)人和其他使用者作出合理的投資、信貸和類似決策有用的信息”。具體包括三個方面：①對投資和信貸決策有用的信息；②對估量現(xiàn)金流量前景有用的信息；③關(guān)于企業(yè)資源、資源上的權(quán)益和它們變動情況的信息。這些包羅經(jīng)濟資源，債務(wù)和業(yè)主權(quán)益的信息，收益和企業(yè)業(yè)績的信息，變現(xiàn)能力，償債能力和資金流轉(zhuǎn)的信息，經(jīng)管責(zé)任和業(yè)績的信息等。會計理論體系的邏輯起點從會計假設(shè)轉(zhuǎn)變?yōu)闀嬆繕耸怯衅渖鐣?jīng)濟背景的。因為從60年代后期以來，隨“系統(tǒng)論”、“信息論”、“控制論”三論的出現(xiàn)，人們對會計本質(zhì)的認識定位在“經(jīng)濟信息系統(tǒng)”的基調(diào)之上，既然會計是一個經(jīng)濟信息系統(tǒng)，如果不明確自己的目標，這種人造系統(tǒng)是難以想象的。再加上當時以會計假設(shè)為起點構(gòu)建會計理論體系也不盡如人意，于是，西方會計理論研究的起點轉(zhuǎn)向會計目標，他們把會計假設(shè)作為概念體系的前提而不直接納入概念體系之中。

四、至80年代，人們對于以會計目標作為會計理論體系的邏輯起點有更廣泛深入的研究。如1982年，澳大利亞會計研究基金會(AARF)出版的該國著名會計學(xué)家艾倫·D·巴頓(AllanD·Barton)所著的《會計的目標和基本概念》一書中提出：會計系統(tǒng)和財務(wù)目標只有一個：滿足使用者關(guān)于企業(yè)財務(wù)信息的需求。

使用者關(guān)心有關(guān)企業(yè)資源、負債等信息是基于三方面的需要：①決策；②控制；③落實經(jīng)管責(zé)任。美國著名會計學(xué)家阿米德·貝爾科里(AnmedBelkaolli)1985年再版的《會計理論》提出以會計目標為導(dǎo)向的結(jié)構(gòu)。1989年國際會計準則委員會(IASC)公布的《關(guān)于編制和提供財務(wù)報表的框架》中提出了財務(wù)報表的目標：①財務(wù)報表的目的是提供在經(jīng)濟決策中有助于一系列使用者的關(guān)于企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績和財務(wù)狀況變動的信息。②為此目的編制的財務(wù)報表，能夠滿足大多數(shù)使用者的共同需要。不過，財務(wù)報表并不能提供使用者為了經(jīng)濟決策所需的全部信息，因為財務(wù)報表主要是描繪過去，描繪事件的財務(wù)影響，而且不一定提供非財務(wù)信息。③財務(wù)報表還反應(yīng)企業(yè)管理當局對交托給它的資源的經(jīng)管責(zé)任或受托責(zé)任的成果。使用者之所以評估企業(yè)管理當局的經(jīng)管責(zé)任和受托責(zé)任，是為了能夠作出經(jīng)濟決策。例如，是持有還是出賣其對企業(yè)的投資證券，是續(xù)聘還是調(diào)換管理者(董事、經(jīng)理)。

五、90年代，英國會計準則委員會(ASB)1991年發(fā)表的《財務(wù)報表目標和財務(wù)信息質(zhì)量特征》文件中認為：財務(wù)報表要提供企業(yè)財務(wù)狀況、業(yè)績和財務(wù)適應(yīng)能力的信息。1991年英格蘭威爾土特許會計師協(xié)會ICAEW(InstituteotCharteredAccountantofEnglandandWales)和蘇格蘭特許會計師協(xié)會JCAS(InstituteofCharteredAccountantofScotland)兩協(xié)會聯(lián)合發(fā)表《未來財務(wù)報告的模式》中認為：財務(wù)報告有兩項主要目標：①向股東、債權(quán)人或其它方面提供一個組織有關(guān)評估過去業(yè)績的信息，以便作出對未來業(yè)績的期望，從而作出與該組織有關(guān)的決策、②使那些包括參照會計信息為條件的契約能夠執(zhí)行。

從以上各國有關(guān)文件可以看出，自70年代以來，以會計目標作為會計理論體系的邏輯起點基本上成為人們的共識。

在會計理論體系邏輯起點問題上還有幾種觀點：(1)會計對象起點論；(2)會計本質(zhì)起點論；(3)會計環(huán)境起點論。這些觀點都有其一定的道理，但又都有其致命的缺陷，經(jīng)不起實踐的檢驗，因而不為人們所普遍接受。