公允價值計量屬性概述范文

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［摘要］自2006年公允價值計量方式回歸我國會計計量體系，公允價值計量的優(yōu)勢逐步顯現(xiàn)，其兼顧可靠性和相關(guān)性的特征，使得財務(wù)報表能夠更加公允地反映企業(yè)的財務(wù)狀況與經(jīng)營成果。2014年，我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則第39號———公允價值計量》的頒布，對公允價值在會計實務(wù)中的運用提出了具體的技術(shù)操作意見，進(jìn)一步完善了公允價值計量的框架，讓企業(yè)的真實價值得到體現(xiàn)。文章主要從對公允價值的認(rèn)識、具體條款的運用以及配套環(huán)境的改善等方面做出探討，并提出改進(jìn)建議。

［關(guān)鍵詞］公允價值;計量屬性;市場;應(yīng)用

我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展到今天，企業(yè)越來越多地參與到資本市場中，造就了特殊的會計環(huán)境。環(huán)境的變化倒逼會計計量方式不斷創(chuàng)新，從歷史成本到公允價值，其關(guān)系就像水與桶的關(guān)系，市場之水越來越多，會計計量的桶必然要隨之?dāng)U容。

1公允價值計量屬性的相關(guān)準(zhǔn)則

關(guān)于公允價值計量會計準(zhǔn)則，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)和國際會計準(zhǔn)則理事會(IASB)均在相關(guān)準(zhǔn)則中對公允價值明確定義。2014年1月26日，我國財政部公布了一項新準(zhǔn)則《企業(yè)會計準(zhǔn)則第39號———公允價值計量》(CAS39)，這是目前為止唯一的一份以計量為核心內(nèi)容的準(zhǔn)則。準(zhǔn)則對公允價值計量范圍、計量基礎(chǔ)、參數(shù)的估計、不存在活躍市場的公允價值估值技術(shù)作了較為詳細(xì)的規(guī)定，從中可以看到近年來我國會計準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則的趨同。

2公允價值計量屬性概述

從相關(guān)文獻(xiàn)考察來看，公允價值可能最早起源于法德會計模式。20世紀(jì)70年代，美國嘗試使用公允價值對部分資產(chǎn)類項目計量，至80年代，公允價值的使用范圍擴(kuò)大至大部分金融資產(chǎn)。90年代，國內(nèi)一些學(xué)者陸續(xù)對公允價值在我國的運用進(jìn)行探討，為公允價值計量屬性在我國準(zhǔn)則中的運用奠定了基礎(chǔ)。1998年，財政部的《企業(yè)會計準(zhǔn)則———債務(wù)重組》中，首次出現(xiàn)公允價值的概念，自此之后我國關(guān)于公允價值會計的應(yīng)用出現(xiàn)了幾個不同的階段，分別是引入階段(1998—2000)，提倡采用公允價值;回避階段(2001—2005)，因國內(nèi)不具備應(yīng)用條件，難以確定公允價值，導(dǎo)致一些企業(yè)用公允價值來進(jìn)行盈余管理。因此，2001年財政部年和修訂了8項會計準(zhǔn)則，要求回避公允價值;回歸階段(2006—2014)，2006年2月，財政部新的企業(yè)會計準(zhǔn)則，重新啟用公允價值新準(zhǔn)則;完善、細(xì)化階段(2014年至今)，我國財政部在借鑒SFAS157與IFRS13的基礎(chǔ)上頒布了CAS39，該準(zhǔn)則界定了公允價值的概念，被認(rèn)為是我國公允價值計量和國際會計準(zhǔn)則進(jìn)一步趨同的重要舉措，準(zhǔn)則重新規(guī)范了公允價值的計量范圍、計量基礎(chǔ)、價格確定、估值技術(shù)，優(yōu)化了公允價值計量的整體結(jié)構(gòu)。

3公允價值計量屬性引入的必然性

3.1我國會計準(zhǔn)則國際趨同的要求

我國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)向市場化，開放不僅是對內(nèi)也是對外的，會計準(zhǔn)則的國際趨同是必然趨勢。2005年11月8日，財政部與國際會計準(zhǔn)則理事會共同聲明，中國會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的實質(zhì)性趨同在聲明中予以明確。隨著我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的實質(zhì)性趨同，中國也進(jìn)入了全球化市場，中國會計信息的可比性、可操作性、科學(xué)性、可理解性等方面的提高，給各國企業(yè)帶來了進(jìn)入中國市場的信心。

3.2回歸本源、面向未來

會計的本質(zhì)是公允，早在我國會計準(zhǔn)則引入公允價值概念前，就有學(xué)者認(rèn)為，公允價值將在21世紀(jì)上半葉取代歷史成本成為主流的會計計量模式。公允價值面向未來，具有動態(tài)計量的特征，能夠反映資產(chǎn)、負(fù)債的真實狀況，為投資者、債權(quán)人以及利益相關(guān)者的決策提供更具相關(guān)性的會計信息。我國會計準(zhǔn)則的發(fā)展變化，在很大程度上源于資本市場的發(fā)展，可以說是資本市場的發(fā)展促使了我國會計準(zhǔn)則的發(fā)展和改革。近幾年，我國資本市場快速發(fā)展，包括滬深主板、新三板以及區(qū)域性股權(quán)交易市場在內(nèi)的多層次資本市場的構(gòu)建，為金融業(yè)的發(fā)展壯大搭建了更廣闊的平臺，企業(yè)越來越多地參與到資本市場中，很多企業(yè)通過產(chǎn)融互動實現(xiàn)了做大做強。根據(jù)國家對金融行業(yè)穩(wěn)健發(fā)展和資本市場逐漸健全的要求，引入公允價值計量將更好地去適應(yīng)不斷發(fā)展變化的經(jīng)濟(jì)形態(tài)。

4公允價值計量屬性應(yīng)用存在的主要問題

4.1對公允價值計量可靠性的擔(dān)憂

公允價值的可靠性主要由可核心、中立性和真實性，公允價值在制定時就被賦予實時和動態(tài)反映企業(yè)目標(biāo)價值的作用，動態(tài)實時本身就包含著信息的不穩(wěn)定性。從制度方面看，我國制度環(huán)境的各種不利因素對公允價值的可靠性影響較大，各種市場有待進(jìn)一步發(fā)育、公司治理不完善以及政府干預(yù)市場的行為，使得公允價值可靠性得不到保障。從實際操作方面看，外部環(huán)境制約了公允價值的運用，國內(nèi)各類產(chǎn)權(quán)市場發(fā)育不成熟，對各類動產(chǎn)和不動產(chǎn)進(jìn)行公允價值計量時，需要企業(yè)投入大量資源來印證，對專業(yè)性較強、復(fù)雜程度較高的資產(chǎn)計量時，需要獨立的外部評估人員來完成，企業(yè)從成本效益方面考慮可能會在可靠性上降低要求。

4.2金額的確定

“公允價值是出售該項資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移該項負(fù)債所需支付的價格”(即脫手價格)，CAS39強調(diào)公允價值的價格選擇是脫手價格。公允價值計量不以特定主體為基礎(chǔ)，它具有模擬交易的特點，是一種假象交易狀態(tài)下的交易價格，公允價值獨立于主體之外，模擬市場交易結(jié)果。由此可見，公允價值實際上不是“價值”而是價格，是虛擬市場環(huán)境下對價格的估計。

4.3缺乏可操作性

根據(jù)準(zhǔn)則要求，會計人員應(yīng)于每個會計期末對企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果進(jìn)行會計計量。CAS39規(guī)定了公允價值的三種估值方法，即市場法、成本法和收益法，一定程度上提升了公允價值的可獲取度，但市場法受制于我國市場環(huán)境的制約，難以獲取;成本法，最終又重歸于重置成本法;收益法，依賴于折現(xiàn)率的確定。如果運用公允價值計量，則需要每個會計人員對企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行因素分析，企業(yè)將花費更多的運營成本對公允價值做出認(rèn)定。該過程技術(shù)難度較高，可操作性較差。

5公允價值計量屬性應(yīng)用的建議

5.1進(jìn)一步完善準(zhǔn)則

新準(zhǔn)則在制定過程中借鑒了國際準(zhǔn)則，從表述中可以看出一些專業(yè)術(shù)語是直譯過來的，內(nèi)容晦澀難懂，它雖然對公允價值給出了整體框架，但沒有給出詳細(xì)解釋和說明，使得準(zhǔn)則使用人員難以理解運用，也留下了較大的主觀選擇空間。因此，可借鑒證監(jiān)會政策解釋或最高人民法院司法解釋的做法，對準(zhǔn)則中難以理解的、復(fù)雜的內(nèi)容給出必要的講解和注釋，使其在實務(wù)中具有更強的可操作性。準(zhǔn)則中估值技術(shù)是確定公允價值的關(guān)鍵，因此，充分考慮市場中的各種變量，對各種市場信息分析、整理、提煉，建立起一套符合我國當(dāng)前經(jīng)濟(jì)形勢的估值模型。

5.2建設(shè)多層次資本市場

準(zhǔn)則中多次出現(xiàn)“市場”一詞，以公允價值計量必須配套相應(yīng)的資本市場。市場是檢驗價值的試金石，市場的完善程度影響著公允價值的可靠性和可獲取性，進(jìn)而影響到公允價值的可操作性。因此，必須完善各級資本市場，實現(xiàn)產(chǎn)權(quán)多元化，增強對股權(quán)、不動產(chǎn)、金融資產(chǎn)的市場價值的可獲取性，在多項公允價值中選擇和企業(yè)當(dāng)前財務(wù)狀況相匹配的市場價值作為企業(yè)對外披露的公允價值。

5.3加快發(fā)展資產(chǎn)評估行業(yè)，完善資產(chǎn)評估方法

存在活躍市場時，公允價值就是市場價;不存在活躍市場時，以類似資產(chǎn)的交易價格為基礎(chǔ)確定;不存在同類、類似資產(chǎn)可比交易時，通過其他估值方法確定。除從活躍市場直接獲得報價的情況外，其他層級的公允價值的取得都需要借助評估技術(shù)來完成。由會計人員確定公允價值，因自身專業(yè)水平和數(shù)據(jù)來源方面的限制，以及職務(wù)干涉或經(jīng)濟(jì)利益的原因，導(dǎo)致出現(xiàn)公允價值不公允的情況。因此，沒有資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)的支持，公允價值將難以公正地獲取。此外，資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)具有專業(yè)性、獨立性的特點，通過評估機(jī)構(gòu)界定公允價值，能夠有效規(guī)避通過公允價值來操縱利潤的情況。

5.4完善信息披露

在運用公允價值計量時，要始終著眼于其目的。計量只是手段，受托責(zé)任和決策有用才是目的。公允價值計量只是我國會計計量方式的一種，與其并行使用的還有其他計量方式。因此，在會計信息披露時，要考慮會計確認(rèn)、報告、披露等程序?qū)τ趯崿F(xiàn)財務(wù)報告目的的影響，對公允價值的取得方式、估值方法、參數(shù)設(shè)置等做出詳細(xì)說明，和其他會計計量模式形成對比。同時，會計信息使用者要綜合運用公允價值，參考其他計量模式，以形成自己對財務(wù)信息的判斷。

6結(jié)論

公允價值計量屬性是會計計量的理想目標(biāo)，其面向現(xiàn)在和未來的特征對會計信息使用者的有用性，超過了以往所有的計量模式，代表著會計計量模式的發(fā)展方向。現(xiàn)階段，由于客觀條件的限制，公允價值計量的優(yōu)勢沒有發(fā)揮出來，或者存在這樣那樣的問題，但這絕不是因噎廢食的理由。對于公允價值計量存在的缺陷需要不斷進(jìn)行完善，以更好地為信息使用者提供及時、相關(guān)、公允、可靠的財務(wù)信息。

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作者：沈震 單位：山東利爾新材股份有限公司