知識產權服務業增值稅制的設計范文
本站小編為你精心準備了知識產權服務業增值稅制的設計參考范文，愿這些范文能點燃您思維的火花，激發您的寫作靈感。歡迎深入閱讀并收藏。
在國務院及其有關部門的積極推動下，知識產權服務已正逐漸發展成為我國高新技術服務業發展的重點行業和新的經濟增長點①。根據國務院的部署，包括知識產權服務業在內的交通運輸業和部分現代服務業“營改增”試點，從2012年1月起在上海試點，并從2013年8月起在全國范圍實施②。“營改增”以實現結構性減稅、刺激市場活力為目的，符合知識產權服務業長遠、穩健發展的客觀需求。但現行“營改增”適用于“交通運輸業和部分現代服務業”的較大范圍，并未就知識產權服務業作出具體的、針對性的制度設計③，且由于執行過程中也存在著一些偏差，致使知識產權服務企業的稅負較“營改增”前不減反增、不僅較其他行業偏重，且行業內部企業之間也存在稅負不公等問題，這顯然有違稅收公平的價值取向，值得我們進行重新地審視，并通過制度設計加以彌補，以確保我國知識產權戰略順利實施之。
一、知識產權服務業營改增呈現稅收偏重或不公的狀況
近幾年，我國知識產權服務業取得了穩健的發展，并逐漸成為高新技術服務業新的增長點，具有較強的投資前景和發展潛力①。而“營改增”的穩步推進，也為知識產權服務業提供了前所未有的發展契機。但值得注意的是，目前“營改增”正處于試點階段，并沒有恰如其分地遵循稅收公平原則，根據知識產權服務業的行業特點和需求進行合理化的制度設計，致使知識產權服務業在“營改增”的過程中存在著稅負偏重或不公等現象。
（一）知識產權服務業與其他現代服務業相比：稅收偏重我國現代服務業可以細分許多行業，而各個行業的發展呈現千姿百態、各有特色的狀況，但本輪部分服務行業“營改增”的制度設計，除了采取大致相同的普通稅率，卻缺乏針對不同行業采用不同成本抵扣的具體規則，特別是沒有針對知識產權服務業的特點制定出合理的成本核算或成本核定規則，從而與固定資產構成較高而人力資源成本構成較低的郵電、電信、有形動產租賃服務、技術測試服務、物流輔助服務等行業相比，明顯存在稅收待遇不公、稅負較重的狀況。1．知識產權服務業高智力成本無法得到合理的成本扣除“營改增”的最大變革在于計稅依據的變化，營業稅按銷售額作為計稅依據，而增值稅則以增值額為計稅依據。由于增值額是指銷售額扣除成本后的凈利潤，故成本扣除制度的設計是否科學、合理，將會直接關系到納稅人的經營成本能否得到合理的扣除，能否真正在體現增值稅僅對增值額課征的本質特征，能否最終實現“營改增”結構性減稅的目標。知識產權服務業是一種提供專利、商標、版權等各類知識產權“獲權—用權—維權”相關服務及衍生服務，促進智力成果權利化、商用化、產業化的高新技術服務業，具有固定資產構成較低、人力資源構成較高，其基本生產要素為人力資源而非固定資產的特點，知識產權服務企業對生產要素的投入主要表現為對專業服務人才的引進費用和培訓費用，也就是說納稅人提供知識產權服務的成本主要并非來自于對固定資產的投入，而是表現為一種高智力的人力資源的投入。正是這種人力資源成本構成了知識產權服務業高于其他服務業的重要開支。但現行增值稅立法所設計的成本抵扣制度主要表現為一種對固定資產的抵扣，而對于高智力成本如何量化或物化計算則關注不夠且尚無明確的規定，即使在將知識產權服務業納入“營改增”范圍之后，也沒有針對知識產權服務業固定資產投入較低、智力成本較高且難以估算的特點制定專門的成本核算或成本扣除規范，也沒有根據國家知識產權戰略的實施需要和國務院及有關部委要求對知識產權服務業實行稅收優惠政策，而是與郵電、電信、有形動產租賃服務、技術測試服務、物流輔助服務等資本構成較高的服務業一樣不加區別地適用6％的稅率，從而致使我國知識產權服務企業的人才引進費用和培訓費用難以得到合理的抵扣，其直接的后果就是導致知識產權服務業比其他服務業承擔更大的稅負壓力。2．代收的知識產權管理機關行政事業性收費無法實現成本扣除依據行業的慣例，知識產權服務企業在為客戶提供商標、專利和版權等知識產權申請、注冊等服務時，除了向客戶收取服務費，還會同時代收客戶向知識產權管理機關繳納的相關行政事業性收費。所謂代收，是指這部分費用不屬知識產權企業本身的收入，而是客戶應當向知識產權管理機關繳納的費用。在“營改增”之前，根據《營業稅暫行條例》的規定，服務企業上述代繳的行政事業性收費可通過營業稅差額計稅的方式予以扣除。但“營改增”以后，根據《增值稅暫行條例實施細則》第12條的規定，只有國務院或者省級政府及其財政、價格主管部門批準設立且所收款項全額上繳財政的行政事業性收費，才能依據省級以上財政部門印制的財政票據予以扣除。這就意味著各省級以下地方政府、國外知識產權主管部門由于無法開具符合要求的財政票據作為扣除憑證，將致使知識產權服務企業原可依法作扣除的這部分“代收”的費用也被劃歸“收入”而劃入納稅的范圍，不得不承擔額外的“過頭稅”。以商標申請費為例，申請人向各地商標管理機關繳納的商標申請費依行業慣例均由知識產權企業代收代繳。企業在收取申請人的商標申請費同時可收取50％的費，如續展申請費為2000元，則可收取費1000元。“營改增”之前，該筆申請費可依據營業稅差額納稅政策予以扣除，企業僅就收取的費繳納營業稅即可。“營改增”之后，各省級以下地方政府商標管理機關對于企業代繳的申請費只開具不能作為增值稅扣除憑證的、以企業為抬頭的中央非稅收入統一票據，從而致使知識產權企業整體稅負因代收費用而提高約一倍以上。3．部分代收的涉外知識產權申請費、費等無法實現成本扣除在涉外知識產權申請業務方面，國外知識產權管理部門收取的申請費及國外律師收取的費用，往往是國內企業實收費用的二倍至十幾倍，但這些涉外商標（和專利）申請費及外方費卻因為不能提供符合要求的增值稅扣除憑證，也得繳納相應的增值稅，從而使涉外知識產權服務企業的稅負相應地增加二倍至十幾倍①。可見，知識產權服務業的特殊性使之承擔的稅負要明顯高于其他服務業。4．境外和小規模納稅人提供的服務外包費用無法實現成本扣除我國知識產權服務業仍處于初步發展時期，尚未建立起完善的知識產權公共信息服務平臺，特別是缺乏知識產權高端服務供應機制，故國內知識產權服務企業不得不向境外相關企業購買大量的信息資源及必要的高端服務。而境外知識產權服務外包的費用十分昂貴，遠遠高于國內的服務外包和境外的其他服務外包。在我國現行憑增值稅專用發票才得以抵扣的增值稅制下，一般納稅人向境外企業購買相關服務時由于得不到專用增值稅發票，因而依法不能納入進項稅款的計算范圍。同時，小規模納稅人是按營業額納稅的，如果一般納稅人向小規模納稅人購買知識產權服務外，也會因為小規模納稅人依法不能開具增值稅專用發票而無法實行成本抵扣。于是，“營改增”之后，知識產權服務業適用的增值稅稅率由原營業稅的5％提高到6％，但境外和小規模納稅人提供的服務外包成本卻得不到合理的抵扣，重復征稅的現象嚴重存在，增值稅以增值額為征稅對象的特性得不到充分的體現，知識產權服務業的稅負比“營改增”以前是明顯增加，而非減輕②。
（二）行業內部不同知識產權服務企業相比：稅負不公在知識產權服務業行業內部，本次“營改增”未針對不同類型知識產權服務業的發展特點和發展需求進行相應的制度設計，而是將“區分小規模納稅人與一般納稅人”的傳統工商業增值稅稅率模式移植過來，造成了以下稅負不公的問題。1．類型不同的知識產權服務企業之間稅負不公在我國，類型不同的知識產權服務業的發展階段及賦稅能力各不相同：知識產權服務與法律服務企業發展較為成熟，知識產權咨詢、信息、培訓和商用化服務企業起步較晚且盈利能力不足；知識產權服務與法律服務的服務內容較為單一，外購信息資源及相關服務的花費較少，而咨詢、信息和商用化服務等高端知識產權服務需要花費較多的外購資源和外包服務費用。我國知識產權服務業營改增尚處于初步開展階段，相關的征納規范較為粗放，還來不及通過對不同類型知識產權服務企業或服務方式的深入調研而制定出不同類型的、合理的稅率或成本抵扣制度或針對性的稅收優惠政策，從而致使不同類型的知識產權服務企業由于無差別的增值稅抵扣制度而遭遇不公平的稅收待遇，有損于我國知識產權服務企業之間的稅負實質公平。2．規模不同的知識產權服務企業之間稅負不公本輪“營改增”中，知識產權服務業納稅主體按年銷售額500萬為標準被區分為小規模納稅人、一般納稅人①。前者以3％的征收率通過簡單計稅的方式繳納增值稅，即計稅過程不得抵扣進項稅額；后者以6％的稅率通過一般計稅的方式繳納增值稅，即可采用憑票抵扣的方式抵扣進項稅額②。“營改增”后，知識產權服務業小規模納稅人所適用的征收率僅為一般納稅人稅率的一半。在抵扣制度不完善的情況下，知識產權服務業一般納稅人幾乎要承擔近似于小規模納稅人二倍的稅收負擔。如此的稅率設計，造成了知識產權服務企業趨于“小規模化”，即導致不少一般納稅人知識產權服務企業通過精簡、拆分等方式轉變為小規模納稅人企業。可見，“區分規模課稅”的稅率設計，實際上造成了規模不同的知識產權服務企業之間的稅負不公，助生了非公平競爭的環境，同時不利于企業做大做強，有悖于國家知識產權戰略實施的迫切需求。
二、稅收公平原則對知識產權服務業增值稅制設計的指導意義
稅收公平原則（PrincipleofTaxEquity）是當代市場經濟國家公認和普遍遵循的稅法基本原則，對稅法的制定和實施具有普遍的指導作用，能否貫徹于知識產權服務業“營改增”制度設計之中，更關系到本輪“營改增”的成敗，值得引起我們的關注。
（一）稅收公平原則的內涵隨著社會經濟的發展而得到不斷深化當前，稅收公平原則已逐漸成為世界多數國家進行稅制設計的稅收基本原則，但它卻有著一個逐步發展的過程，且其內涵隨著社會經濟和法律的變革而得到不斷深化與豐富。當古代中世紀遺留下來的苛重而不公平的稅制在已出現資本主義生產方式的歐美國家遇到極大阻力之時，一些見識卓越、富有遠見的學者試圖按照資本主義生產方式的需求來改革舊有的稅制。于是，稅收公平原則應運而生。17世紀末期，英國古典政治經濟學創始人威廉•配第（WilliamPetty，1623—1687）首次提出稅收公平原則，他在《政治算術》（PoliticalAirthmetick，1672）一書中提到，稅收公平原則是指稅收對各類主體和對象都要無所偏袒、普遍征收，且不能過重③。18世紀末期，亞當•斯密（AdamSmith，1723—1790）將稅收公平原則上升為稅收基本原則的高度，他在《國民財富的性質和原因研究》（AnInquiryintotheNatureandCauseoftheWealthofNations，1776）一書中將“平等”列為稅收四大基本原則之首，平等原則包含取消免稅特權、依法普遍征收和按受益比例繳納稅款④。而受益比例，是指國民應按因國家保護而獲得收益的比例繳稅。這種“受益原則”（BenefitPrinciple）或稱自由主義公平思想，源于以休謨（Hume）、盧梭（Rousseau）為代表的契約論，并為19世紀80年代奧意財政學者潘塔萊奧尼（Pantaleoni）、馬佐拉（Mazzola）等人西方公共財政學的根本性創新奠定了基礎。而歷經維克塞爾（Wicksell）、林達爾（Lindahl）等為代表的瑞典學派以及馬斯格雷夫（R．A．Musgrave）和薩繆爾森（Samuelson）等人的杰出貢獻，包含受益原則思想精髓的現代公共財政學最終成為西方的主流學科⑤。1877年，阿道夫•瓦格納（AdolfWagner，1835—1917）在《財政學》（“Finanzwissenschaft”）中論述了按納稅人負擔能力大小累進納稅的社會政策公平理論，這種滲透功利主義的公平思想的“能力原則”（AbilitytopayPrinciple），歷經穆勒（Mill）、塞利格曼（Seligman）、黑格（Hague）和西斯蒙第（Sismondi）等人的杰出貢獻，對后世產生很大的影響，其思想精髓被后來的實用主義學派吸收并影響至今①。值得注意的是，由亞當•斯密和阿道夫•瓦格納分別提出的受益原則與能力原則，歷經長達數個世紀諸多經濟學派的爭論而得到不斷的交融與發展，最終構成了稅收公平原則理論體系的雙重內核，即在政府提供公共產品的背景下，政府征稅必須考慮稅負的合理調控和分配，一方面使稅負總體水平與公共產品的提供情況相匹配，另一方面使納稅人承受與其經濟條件相適應的負擔，從而保證各納稅人之間的負稅水平均衡。
（二）稅收公平原則逐漸發展為市場經濟國家指導稅收立法的基本原則隨著市場經濟國家稅收法治的進程，中外學者開始從憲法的高度，對如何通過現行稅收立法程序進行稅制設計加以深入的探討，而正是這種將憲法與稅制設計緊密地聯系起來進行深層次研究的“憲法研究范式”，推動世界各國逐漸接受稅收公平原則為指導稅收立法的基本原則。日本北野弘久教授認為，現代憲法規定的稅收法定主義是一種實質的稅收法定主義，其中必然包含了稅收公平的實質要求。憲法是財政稅收法的基礎，議會的課稅立法權是必須置于憲法制約之下的。由于不論在實體方面，還是在程序法方面，憲法都在規范上對租稅的表現形式作了一定的約束。故租稅立法至少要符合日本憲法的人權秩序，使租稅立法的內容首先符合作為法學的稅法學的要求②。金子宏教授進一步闡述道，“稅收公平主義原則是關于稅負分配原則，是稅收立法實質上的原理，應當與稅收法定原則相互補充，共同實現社會正義。”③我國稅法學界亦主張將稅收公平原則作為稅收立法的基本原則。葛克昌教授十分強調稅收法定主義，認為，“在租稅國中，課稅不但是國家收入之合法形態，也是唯一之合法形態。除非公用事業及其他獨占性企業，國家原則上不得從事營利活動；非有特殊法律的依據，非租稅之其他公課，不得成立。”④劉劍文教授也認為，稅收公平原則是財稅法治理念下設計和實施稅收制度關系的首要原則⑤，缺乏公平（正義）價值內核的稅法設計必然顧此失彼，有可能帶來“惡法之治”⑥。可見，凝聚著受益原則及能力原則思想精髓的現代稅收公平原則，應當成為各國稅收立法的重要原則。當然，如何在稅收立法實踐中切實地體現稅收公平價值仍是一大難題，這顯然與稅收公平原則的內涵及稅法實施環境的復雜性密不可分。我們認為，稅收公平原則是稅收立法和稅制設計的首要原則，其要求考慮稅負的合理調控和分配，在整體意義上可體現為要求國家與國民之間在社會財富分配上的公平，在個體意義上則體現為要求納稅人與納稅人之間的稅負公平。國家與國民在社會財富分配上的公平，與政府提供公共產品與公共服務的情況息息相關，是私人資源向政府移轉的合理性所在，其應結合政府預算開支進行綜合考察；納稅人與納稅人之間的稅負公平，包含橫向公平與縱向公平的雙重要求，即要求經濟條件或負擔能力相同的納稅人應繳納相同數額的稅款，同時要求經濟條件或負擔能力不同的納稅人應繳納不同稅額，其應結合具體納稅人的經濟情況進行考察。
（三）稅收公平原則理應成為知識產權服務業“營改增”的基本原則本次“營改增”，涉及特定行業稅種、稅率等實體稅收要素的改革，其直接動力來源于經濟增速放緩倒逼稅制改革加速，以結構性減稅實現落實“保增長、擴內需、調結構、惠民生”的政策目標。但本輪包括知識產權服務業在內的所有現代服務業的營改增如僅考慮短中期的經濟政策目標，則很難實現改革效率的最大化，甚至會帶來諸多弊端和“后遺癥”，而唯有以稅收公平原則為稅制設計的價值取向，才有可能促進營改增在最終實現稅制改革整體性、長遠性和法治化的宏觀經濟目標，使知識產權服務業真正成為實現國家知識產權戰略的排頭兵和高科技產業騰飛的新的增長點①。就知識產權服務業而言，其增值稅制的具體設計能否切實地貫徹稅收公平原則，進而恰當地設定其稅負水平，是其能否借“營改增”之契機實現社會化、專業化及規模化良好發展的重要條件②。首先，保障地區間、行業間的稅收公平，有利于推動知識產權服務業的社會化發展。近幾年，我國知識產權服務業已經取得了長足的發展，并成為高新技術服務業新的增長點，具有較強的投資前景和發展潛力③。故而，保證試點知識產權服務業與其他地區其他行業之間的稅負公平，有利于保持知識產權服務業對社會資金的吸引力，進而推動知識產權服務業的社會化發展。其次，保障行業內部不同類型企業的稅收公平，有利于刺激知識產權服務業的專業化發展。在我國，知識產權信息、咨詢、培訓及商用化服務等專業化高端知識產權服務業正處于發展的萌芽期，相關企業的經濟實力并不如發展成熟的知識產權法律、服務企業。保障行業內部不同類型企業的稅收實質公平，將掃除專業化高端知識產權服務業的稅負劣勢，同時刺激社會資金流向發展空間更大的專業化高端知識產權服務業，進而促進知識產權服務業的均衡化、專業化發展。最后，保障行業內部不同規模企業的稅收公平，有利于引導知識產權服務業的規模化發展。只有大規模的知識產權服務企業才能提供綜合全面的知識產權高端服務，才能滿足現代產業體系的要求，故規模化發展是知識產權服務業產業升級、企業發展的必然趨勢。而保障不同規模間企業的稅收公平，自然會引導知識產權服務業向規模化發展。綜上，稅收公平原則對知識產權服務業增值稅制的具體設計具有十分重要的指導意義，但如何將之貫徹于其中，實現知識產權服務業與其他行業間以及行業內部的稅收公平，仍然是我們面臨的重大課題。正如前述，本次“營改增”并未完全實現個體意義上的稅收公平。知識產權服務業屬于人力成本為主、服務類型復雜的高新技術服務業，其發展特點與發展需求有別于傳統的工商業與服務業，在采用稍作調整且稅率從5％提高到6％的工商業增值稅制后，其必然面臨著如何保持合理稅負水平的問題。在知識產權服務業增值稅制的優化過程中，我們應當始終以個體意義上的“稅收公平”為核心價值取向，結合知識產權服務業在我國現階段的發展特點和發展需求，從稅收立法及實踐層面切實保障每個知識產權服務業納稅人在“營改增”試點中不因所在區域、經營內容或經營規模之不同而承擔不同的稅負，進而促進知識產服務業的穩健發展。
三、優化知識產權服務業增值稅制度設計的若干建議
知識產權服務業在當前所面臨的稅負偏重、稅負不公等問題，顯然與本輪“營改增”不能良好地體現稅收公平原則的內涵要求并結合知識產權服務業行業特點和發展需求進行科學合理的優化設計有關。這就需要我們通過深刻的反思，在此后展開的“營改增”進程中，注意堅持以實現稅收公平原則為價值目標，因類制宜地進行知識產權服務業增值稅制的優化設計，“培育產業發展新優勢，強化知識產權服務對科技進步和經濟發展的促進作用”，促進知識產權國家戰略的早日實現①。
（一）優化知識產權服務業的稅率設計市場經濟條件下，各行各業營利模式千姿百態，成本構成各不相同，稅收公平原則要求稅制的設計能夠充分體現稅負公平的價值取向，針對不同行業的營利模式、成本構成制定不同的征稅模式，使不同行業或行業內不同規模納稅人的稅負大致相同或相近。因而在營改增試點中，我們應當通過立法，制定公平合理的增值稅率，保障納稅人能真正享受到結構性減稅帶來的益處。1．根據知識產權服務業特殊性設計適當的稅率稅率是稅收制度的核心要素，是計算應納稅額的尺度，對納稅人能否公平地承擔稅負起著相當重要的作用。我們在推進營改增試點的過程中，應當根據現代服務業不同行業之間不同資本構成模式制定有所不同的稅負模式，在設計適當的稅率基礎上，注意制定具體的成本抵扣規范。鑒于目前尚處于增值稅改革的初期，對于不同行業間不同資本構成模式制定恰如其分的成本抵扣規范有一定的難度，我們可以考慮采取以下二項選擇性的措施：一是采取從簡到繁的改革路徑，以根據行業特點設計不同稅率為首選，對于固定資產構成較高可以依法計入進項稅額予以抵扣的郵電、電信、有形動產租賃、技術測試、物流輔助等服務業，可繼續適用6％的稅率；對于固定資產構成較低、智力成本較高且難以計入進項稅額予以抵扣的知識產權服務業，則維持營改增之前的5％稅率，以盡快改變目前知識產權服務業不僅沒有享受到結構性減稅的實際好處，反而面臨稅負加重的窘境。二是在應當維持現行知識產權服務業6％稅率的同時，盡快根據現代服務業不同行業特點制定適用不同行業的科學合理的成本抵扣規范，以保障不同行業之間維持體現公平價值的稅負承擔水平。2．根據知識產權服務業特點適用單一稅率本輪“營改增”試點按年銷售額500萬為標準將知識產權服務企業區分為小規模納稅人與一般納稅人的做法，實際上是延續了以往工商業增值稅制鑒于小規模納稅人財會制度不健全而允許其采用簡易計算方式以較低征收率計算小規模納稅人應繳稅額的傳統。但知識產權服務企業屬于生產性高新技術服務業，其主要開支屬于人力投入，財會內容較為簡單，人為地將知識產權服務企業視同為傳統的工商業而同樣劃分為一般納稅人和小規模納稅人，分別適用6％和3％的差別稅率，卻未在進項稅額抵扣環節做出有助于一般納稅人按“增值額”納稅的明確規定，實際上構成了對一般納稅人的不公平稅收待遇，從而導致不少一般納稅人（特別是中小型企業）為了享受小規模納稅人3％征稅率的同樣待遇而采取分立、拆分等方式，客觀上呈現知識產權服務企業“小型化”的趨向。同時，知識產權服務業的最終服務對象是生產性企業，后者通常會要求開具增值稅專用發票以保證稅收抵扣鏈條的連續性，而小規模人納稅人由于不能開具增值稅專用發票而損失大量客戶，甚至是大宗客戶。可見，人為地將知識產權服務企業劃分為一般納稅人和小規模納稅人，既不利于中小企業同享公平稅負的待遇，更不符合新興知識產權服務業整體上在國內做大做強、在國際提升競爭力的時代需要。因此，我們可以考慮采取以下二項選擇性的措施：一是借鑒新加坡、澳大利亞等國對新興產業適用單一稅率以減少稅收對新興產業或弱勢產業影響的立法經驗②，取消知識產權服務業一般納稅人和小規模納稅人的區分，對所有知識產權服務企業適用統一的稅率及進項稅額抵扣方式，以促進知識產權服務業財會制度及抵扣制度的規范化，并建立統一的知識產權服務業納稅主體制度。二是在繼續保留現行差別稅率的同時，盡快完善一般納稅人的進項抵扣規范，真正體現增值稅以增值額為征稅對象的本質特征，以保障知識產權服務業不同主體之間維持相對公平的稅負承擔水平。
（二）優化知識產權服務業的稅款抵扣制度設計為實現行業間的稅負公平，在維持現行6％增值稅率的情況下，應當盡快制定科學合理的稅款抵扣制度來應對知識產權服務業“稅負偏重”的問題。稅款抵扣制是用納稅人在納稅期內銷售貨物的銷售額乘以適用稅率，計算出銷售貨物的整體稅金（銷項稅額），然后扣除當期購進商品已納的增值稅稅款（進項稅額），其余額即為納稅人應納的增值稅稅額。可見，實現科學、合理的進項稅款制度設計，必須建立在對知識產權服務業進行全面細致調研的基礎上，才有可能合理核算當期應扣進項稅款，達到避免重復征稅的目的。1．鼓勵企業提取一定比例人力資源準備金并列入進項稅款抵扣的范圍鑒于知識產權服務業對于生產要素的投入，不如郵電、電信、有形動產租賃服務業主要在于固定資產的購置，而是著重表現為給予專業服務人才的高薪酬以及培訓和或引進費用。因而應當制定切實可行的規范，允許知識產權服務企業在優化高智力服務的過程中，參照購入農產品的成本抵扣制度，以企業社保金額乘以一定的抵扣率計算當期抵扣稅額，作為人力資源培訓和引進準備金，按該比例內的實際開支納入進項稅款抵扣的范圍，同時建立相關的專業服務人才資格認定制度以及知識產權服務業企業上繳社保金額的計算和檢測制度，并設立抵扣稅額的上限，以切實鼓勵企業對于知識產權專門人才的引進、培養和儲備。2．將企業代收的行政事業性收費列入進項稅款抵扣的范圍鑒于知識產權服務企業代收的行政事業性收費是客戶理應向知識產權管理機關交納費用而非企業本身的收入，企業只是出于方便客戶而代客戶交納的實際情況，應對現行增值稅立法做出適時的修改，方法有二：一是就知識產權服務業“營改增”制定具體的進項稅額計算規則，針對現行知識產權服務業的特殊情況，明確規定企業代客戶收取的、向知識產權管理機關繳納的行政事業性收費，應當列入進項稅款抵扣的范圍。二是對《增值稅暫行條例實施細則》第12條的規定做出修改，明確規定縣級以上政府及其財政、價格主管部門批準設立且所收款項全額上繳財政的行政事業性收費，可以依據省級以上財政部門印制的財政票據予以扣除。3．將企業代收的境外政府機關管理費和律師費列入進項稅款抵扣的范圍鑒于知識產權服務企業代收的境外知識產權管理部門收取的申請費和境外律師事務所收取的律師費同樣不屬知識產權服務企業本身的收入，而是該企業在為客戶提供服務的同時代客戶向境外知識產權管理部門和境外律師事務所交納的費用，故同樣不能將這部分費用歸入知識產權服務企業的收入而對其征稅。解決的方法，也可以采取以下二個措施，一是通過制定適用知識產權服務業“營改增”的進項稅額計算規則，明確規定企業代客戶收取的、向境外知識產權管理部門繳納的申請費等費用和律師費用，應當列入進項稅款抵扣的范圍。二是對《增值稅暫行條例實施細則》第12條的規定做出修改，明確規定境外知識產權主管部門提供的收費憑證和境外律師事務所的收費憑證，經當地縣級以上知識產權管理機關的認定，可以作為稅款抵扣憑證，從而避免知識產權服務企業承擔不合理的“過頭稅”。4．將知識產權服務外包費用列入進項稅款抵扣的范圍鑒于國內知識產權服務企業向境外知識產權服務企業購買服務外包的費用相當昂貴且不能憑票抵扣，而向境內屬小規模納稅人的知識產權服務企業購買服務外包費用也無法實現憑票抵扣的情況，我們同樣應當根據知識產權服務業的實際運用狀況，對現行營改增的立法進行的修改，明確這些外包費用并不是知識產權服務企業本身的收入，而是在為客戶提供知識產權服務時代收的費用，可以憑境外知識產權服務企業的收費憑證和境內小規模納稅人的收費憑證，經當地縣級以上知識產權管理機關的認定，可以作為稅款抵扣憑證，從而避免知識產權服務企業承擔不合理的“過頭稅”。
（三）優化知識產權服務業稅收優惠制度在當今的形勢下，強調知識產權服務業的稅收優惠制度，關鍵的不是要給予知識產權服務企業相對于其他服務企業的更多的優惠待遇，而是主要考慮到知識產權服務業作為提供高智力服務的高新技術服務行業和國家經濟發展的新興產業，根據國家知識產權戰略的實施需要和國務院及其相關部委的一再要求，應當給予一些對癥下藥的優惠措施，不因現行稅制上設計的不公正而受到不公平的稅收待遇，進而不致影響其技術更新換代能力及其在國內國際競爭力的快速提升。從市場經濟發達國家的經驗上看，為實現知識產權服務業內外部的稅負公平，其往往會通過國家立法設計完整的具有針對性的稅收優惠體系。例如，美國、英國、法國、澳大利亞、新加坡、新西蘭等，為了減輕稅收對新興產業或弱勢產業的影響，一般都適用單一稅率且稅率較低或選擇性對新興產業、高科技產業或弱勢產業適用優惠稅率①。特別值得一提的是，美國根據知識產權服務業的特點采取了特殊投資抵免、加速折舊的方法，前者規定納稅人可把與貿易商業活動或高新技術有關的研究開發支出，不作為資本性支出，直接作為當前費用在稅前扣除；后者則規定高技術企業的儀器設備可以實行加速折舊，規定的折舊年限為3年，低于所有固定資產的折舊年限，以此來彌補現有稅收制度下知識產權服務業人力投入無法抵扣的缺陷②。事實上，上述措施均有效地緩解了知識產權服務業稅負不公的問題。同時美國還通過法案降低稅收制度對知識產權相關活動的限制以間接地促進知識產權服務業的發展。以《美國國內收入法典》（InternalRevenueCode）為例，為鼓勵知識產權的商用化，該法典規定任意時間出售知識產權都可享受20％之所得稅優惠稅率（而出售其他固定資產的稅率為35％），且美國國會于2003年3月份將該優惠稅率又降至15％③。鑒于我國知識產權服務業與國外先進國家的差距，以及我國各類知識產權服務業發展水平參差不齊的現實，我們應當借鑒市場經濟發達國家的優秀經驗，從以下幾個方面豐富和完善我國知識產權服務業的稅收優惠政策體系：（1）保留或適當調整《關于應稅服務適用增值稅零稅率和免稅政策的通知》（財稅［2011］131號）中“向境外機構提供知識產權服務，免征增值稅”的規定，以保持我國知識產權服務業對外的價格優勢，同時獎勵積極服務國內高新技術企業的知識產權服務企業，以防止優秀的知識產權服務資源外流至國外企業。（2）為促進我國知識產權服務業的全面發展，知識產權咨詢、信息、培訓和商用化服務企業提供相應的服務，可適用更為優惠的稅率或直接適用3％的征收率。（3）知識產權服務企業為境內單位提供境外知識產權服務，免征增值稅或適用零稅率，或以即征即退或先征后退的方式進行補貼。這一方面可降低我國國內高新技術企業進行海外知識產權部署的成本，同時還有助于增強國內知識產權服務企業提供境外服務的競爭力。（4）通過其他稅制的優惠制度刺激用戶購買相關知識產權服務的需求，例如效仿美國降低知識產權轉讓的所得稅稅率，等等。
作者：張富強 單位：華南理工大學 法學院
