商行責任會計實務討論范文
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商業銀行責任會計是以商業銀行內部各責任單位為主體,以責、權、利相結合的機制為基礎,以責任為中心,以分權為前提,以利益為驅動,通過對責任單位經營信息的收集、加工、反饋,從而對其經營活動過程和績效進行評價與控制。鑒于商業銀行經營活動以及經營管理體制區別于工業企業、商品流通企業等其他企業的特殊性,商業銀行責任會計首先必須切實結合商業銀行自身經營特點。同時,作為現代管理會計的一個重要分支,責任會計本身并不是一個孤立的系統,商業銀行責任會計還必須在結合現有財務會計體系的前提下,遵循責任會計的基本原理,充分融合現代管理會計的先進技術和現代企業經營管理思想,形成一套綜合性、交叉性的管理控制系統,力求做到“設計科學、實踐可行、制度嚴謹、控制有效”。本文試圖從理論到實務對實施商業銀行責任會計管理的主要方面進行一些實質性探討。
一、商業銀行責任中心
商業銀行責任會計的基本思路是對橫向和縱向的機構、部門按照責、權、利相結合的原則進行分解,合理劃分責任單元,通過對責任單元經營管理活動的預算、分析、控制、考核來達到總體控制的目標。因此,責任中心的設計與劃分,是商業銀行責任會計實務中最基礎的一環。
(一)商業銀行責任中心設立
所謂商業銀行責任中心,是指享有一定的經營管理權限、承擔一定的經濟責任,并且能夠合理計量和考核其經濟責任履行情況的商業銀行內部部門或單位。它不是獨立的法人,也不是獨立的會計主體,而是根據責任會計的需要,并結合商業銀行內部機構設置具體情況而建立起來的用于控制和考核的單元。其基本設計原則是:按照“責、權、利”相結合的思想,以獨立或相對獨立的經濟業務和經營任務為基礎,以管理權限和經濟責任相結合為依據,以相關性和可控性為標準,根據商業銀行內部職能分工體系來設立責任中心。綜合各方面的理論研討成果及在實際運用中情況,筆者認為可將商業銀行責任中心劃分為費用中心、成本中心、利潤中心和投資中心。
1•費用中心:費用中心是指有權發生費用,而沒有相應收入來源,只對費用進行控制和考核的責任中心。按照商業銀行經營特點和管理要求,可將各職能部門設計成費用中心,如行政部門、辦公室、勞動人事部門、稽核部門、監察部門、保衛部門、工會等組織、調查統計部門、會計部門、其他純職能部門等。這些部門的共同特點是純粹的職能機構、管理機構或輔助機構,一般不存在收入來源,也不發生直接業務成本,而只發生費用消耗,對其管理和控制的核心是費用開支的控制。
2•成本中心:成本中心是只對業務成本和費用負責,不承擔(主營業務)收入實現責任的籌資業務部門或機構,主要是對公營業機構、儲蓄及信用卡營業機構等。這類部門與機構雖可以通過成本加成轉移資金來獲取內部利潤。但這種利潤人為因素較大,可控性不強,并且主要是依靠降低成本而實現的,因此,將其設立為成本中心更為可行與合理。
3•利潤中心:利潤中心是指既有成本費用支出,又有收入來源,既對成本進行控制和考核,又對收入和利潤進行控制和考核的責任中心,如信貸部門、計劃部門等。這些部門可以取得內部或外部資金來源(資金拆借融通),在一定程度和權限范圍內擁有對外的信貸資金投放權利,并取得資金投放權益。利潤中心沒有權力決定該中心的資產投資水平。
4•投資中心:投資中心是指既對成本費用、收入、利潤負責,又有權決定該中心資產投資規模并對投資效益負責的單位或部門。嚴格意義上的投資中心所要求的經濟權限很多。幾乎等同與一個完全獨立的企業,而在我國商業銀行“統一法人”體制下,特別是隨著國家金融政策和金融監管體制的日趨完善,投資權利逐漸集中,中、基層商業銀行從狹義的“投資”概念上并不存在可以作為完全意義上的投資中心。但我們可以結合商業銀行的經營特點,擴大“投資”的內涵,設立下述兩類“人為”的投資中心:一是縱向劃分的一些責任中心,如各分理處;二是由于債轉股(或其他投資)而需設立的資產管理機構。
(二)商業銀行責任中心設立中的問題與探討
從責任會計理論上劃分責任中心是比較簡單的,然而在實際操作中,由于各商業銀行的機構設置、部門職責、經營管理模式、經營管理需要等方面均不同程度地存在著差異,商業銀行責任中心的劃分受到了很多不一致、不確定因素的影響,呈現出復雜性。因此,商業銀行責任中心的劃分并不存在一個統一的模式,而必須在遵循責任會計基本原理的前提下,結合自身經營管理特點以及經營活動中的具體情況,進行合理劃分。
1•職責交叉使責任歸屬呈現復雜性一個典型的例子如:通常認為,資金籌集的責任在于資金、計劃和存款部門。而在實際工作中,在“存款第一”的指導思想下,各商業銀行特別是其基層行,“攬存”責任已經跨越了職能分工限制,形成了“全民攬存”的局面,各個機構、部門,甚至包括上面劃分的費用中心,都不同程度地對組織存款負責,它們也應通過內部資金計價,獲取相應的資金轉移收入(或抵減成本、費用),否則,將大大損害這些部門和機構組織存款的積極性。再如:成本中心也有一些手續費之類的收入,如果再加上資金內部轉移的收入,將其設計為利潤中心也未嘗不可。職權的交叉必然導致相應權益歸屬的復雜化,也給責任中心的劃分,特別是成本中心和利潤中心的劃分提出了一個難題。為了客觀、公正地評價和考核責任中心業績和規范責任中心的責任行為,便于區分責任重點和進行考核,可以將職權交叉部分帶來的非主體權益,在制定責任預算和進行責任考核時作為責任成本(費用)的抵扣項目,而不以責任收入的形式反映。這樣,就既堅持了“責權利相結合”原則,又沒有對責任中心的劃分基礎產生大的沖擊。
2•收入來源的非規范性對費用中心劃分產生了影響。由于種種原因,商業銀行的某些職能部門客觀上存在一些收入來源,比如,行政部門可能取得附屬經濟實體的收入、房屋出租收入,稽核和監察部門可能取得對內和對外的咨詢費等。費用中心產生收入來源,這是一個客觀存在的問題。按照公認會計準則的“重要性”原則,這些收入不是商業銀行經營活動的主要目的和結果,而是主營業務之外的附帶收入,并不屬于商業銀行責任會計控制的重點。因此,對其中正常的、合理的可控性收入部分(如咨詢費)作為該費用中心責任費用的抵扣項目予以反映和考核。對于數目較大的非主動性,非可控性收入(如房租收入、下屬實體上繳的管理費等)也可另設帳簿予以記錄反映。
3•政策性因素對“可控性”原則的沖擊責任會計與財務會計之間的最大區別在于,財務會計以“誰受益,誰承擔”為原則,注重對會計主體全部經營活動的核算和反映,而責任會計以“誰控制,誰承擔”為原則,更強調經濟活動發生的責任與歸屬。這即是責任會計的一個最基本原則———可控性原則。責任中心的收入、成本(費用)、利潤均必須滿足這一原則。首先,責任中心能夠通過一定的方式(如:崗位職責、崗位業務性質)預見和了解將要發生的成本、收入、利潤;其次,責任中心能夠對其收入、成本、利潤進行計量和反映;第三,責任中心能夠通過自己的行為對其收入、成本、利潤進行調節和控制。金融企業由于其特殊的社會經濟地位,歷來是國家政策性監管和控制的重點,政策性因素對商業銀行影響極大;同時,從計劃經濟到市場經濟的過渡中,商業銀行仍然背負了許多歷史的包袱。這些因素具有很大的不確定性和不可預見性,給商業銀行責任會計“可控性”原則產生了巨大的沖擊。比如:嚴格地講,信貸部門的貸款利率是法定利率,而非信貸部門主觀行為所能控制,而利率變動往往會對利潤中心的責任利潤產生很大影響。因此,在可預測性較弱和不可主動控制的情況下,合理區分不可控因素,并將其量化,是當前商業銀行實施責任會計制度的一個技術性難點。而財務分析中常用的因素分析法則是解決這一難題的較好方法。比如,對貸款利息收入產生影響的主要有四個因素,即貸款量、收息率、利率和政策性停、免、掛息,其中后兩者就屬于典型的不可控因素,可以使用因素定量分析法將其對責任收入的影響額度進行量化,并從責任收入(或利潤)中予以剔除。
4•集約化經營和集中調控與各級責任中心責權對等的矛盾在目前的“統一法人”體制下,各商業銀行都制定了系統內資金往來利率,基本實現了系統內各級機構間的資金往來計價,并在損益表中以“金融機構往來收支———系統內往來收支”進行反映。但是,按照集約化經營需要,大型商業銀行必定要集中一部分資源(如固定資產的統一購置、準備金的系統內調配等)進行系統內的統一調配,以發揮整體經營的優勢。這種模式,必定與責任會計制度責權對等和適當分權控制的要求產生一定的沖突。如何按照“可控性”原則,量化地剔除上級行統一計劃管理而影響的部分,也是商業銀行在確定責任中心(特別是投資中心)責任目標過程中的一個問題。為解決這一問題,可建立相關的登記簿進行記錄、分析和考核。
二、商業銀行責任會計核算模式
商業銀行責任會計是有別于財務會計的體系,要將這一體系納入以傳統財務會計為主體的商業銀行會計系統中,必須正確處理好兩者之間的關系。如果不能很好地協調和處理這兩套系統的關系,不僅可能使責任會計流于形式,發揮不出應有的職能,而且可能對傳統財務會計帶來諸多不利影響。商業銀行責任會計核算模式設計與抉擇在實務中具有重要意義。按照商業銀行責任會計與財務會計之間的相互關系,商業銀行責任會計核算模式一般可分為“雙軌制”和“單軌制”兩種模式。
(一)“雙軌制”核算模式及其特點“雙軌制”核算模式是指在不影響和改變商業銀行原有財務會計核算體系的前提下,為適應商業銀行內部控制和經濟責任制的需要,在財務會計核算體系之外,單獨建立一套責任會計核算體系的核算模式。這種核算模式下,商業銀行內部將存在兩套平行獨立的會計核算體系,即一方面保持原有的以整個機構為會計主體,側重于對外報告商業銀行財務狀況、經營成果的財務核算體系;另一方面又要建立以內部責任中心為核算對象,側重于完善商業銀行內部經濟責任制、加強企業內部管理和控制的責任會計核算體系。兩者在核算機構、人員配置、核算方式、核算過程和核算報告等方面均是相互(或相對)獨立和各自為政。
(二)“單軌制”核算模式及其特點“單軌制”核算模式是指在原有財務會計核算體系基礎上,為了兼顧商業銀行內部控制和經濟責任制的需要,將有關責任會計核算的內容歸并到財務會計核算體系中,并按照責任會計核算的特點,將原有財務會計核算體系進行一些必要的調整和補充(如增加明細科目或增加新的分類標志),從而在商業銀行內部形成一個同時包括財務會計核算內容和責任會計核算內容在內的綜合會計核算體系。這種核算模式下,商業銀行財務會計核算體系和責任會計核算體系在機構、人員和核算上達到統一,共同使用一套包括責任會計和財務會計核算內容的會計科目和核算流程,但又能處理、輸出各自的會計信息和會計報告。
(三)商業銀行責任會計實行“雙軌制”核算模式和“單軌制”核算模式比較
1•實施難易程度比較實行“雙軌制”核算,商業銀行可以在不打亂原有財務會計核算體系的情況下,根據各自的具體情況,從無到有地建立獨立的責任會計核算程序和方法,并逐步積累經驗,不斷完善,實施難度較小。實行“單軌制”核算,商業銀行會計核算系統同時兼具對內會計和對外會計的職能,既要符合國家有關會計法規和制度,又要適應內部管理的靈活要求,因而對結合兩者的核算技術處理、會計人員業務素質以及商業銀行本身管理水平均有較高的要求,實施難度較大。
2•核算工作量比較實行“雙軌制”核算,相同的會計原始資料要分別地按照財務會計核算和責任會計核算的不同要求進行雙重處理,核算工作量大。特別是商業銀行的資金往來、匯劃、結算頻繁,會計業務量非常大,如果再另建立一套獨立的會計核算系統,無疑將使人力資源出現嚴重的矛盾并大大增加核算成本,也在很大程度上違背了公認會計準則的“成本—效益”原則。實行“單軌制”核算,相同的會計原始資料只進行一次輸入,分別處理就能夠同時滿足財務會計和責任會計的核算需要,減少了重復勞動,能夠使商業銀行會計人員將更多的精力用于分析和管理工作。從另外一種意義上講,也實現了人力資源的優化,提高了工作效率。
3•核算數據關聯性比較實行“雙軌制”核算,財務會計數據與責任會計數據雖然來自同一數據源,卻輸入到兩套不同的核算系統進行處理和輸出,因此,兩者的數據缺乏直接的聯系。從責任會計的核算特點講,比較重視成因的責任歸屬,往往缺乏對成因的動態反映,而這一點又正是財務會計的長處。可能造成責任會計的分析缺乏強有力的財務數據支持。實行“單軌制”核算,財務會計和責任會計共享一個數據源,共同存在于一個核算系統,而只是分別處理其中各自的內容,兩者緊密關聯。在財務會計核算數據的形成過程中,可以為責任會計分析提供動態的、詳細的數據支持,便于確定對責任的影響成因和責任的歸屬。
4•核算數據準確性比較實行“雙軌制”核算的責任會計應該說是不完整的、不連續的核算,各項數據之間缺乏嚴密的勾稽關系,如發生核算錯誤,也不便于及時發現和糾正,數據的準確程度較差,也為各責任單位的弄虛作假和夸大業績造成了可乘之機,反而會影響責任會計的目的和初衷。實行“單軌制”核算,責任單位的全部數據均納入統一的會計核算系統,嚴格遵照會計準則和會計基本制度進行核算和記錄,數據之間存在著連續的、嚴密的平衡和勾稽關系,若發生錯誤能夠及時發現和糾正,數據準確性強,能夠為責任考核的真實性、客觀性提供可靠保障。
(四)商業銀行責任會計核算模式抉擇從上對比和分析可以看出,責任會計“單軌制”核算較“雙軌制”核算有較大優勢,“雙軌制”核算模式在很大程度上是一種效率不高的、不夠完善的責任會計核算模式,而“單軌制”核算模式是當今責任會計核算模式的發展方向和趨勢。目前,特別是規模較大的商業銀行,會計人員業務素質較好,并且普遍實現了會計業務的計算機聯網處理。采用“單軌制”核算模式已經具備了硬件和軟件上的成熟條件,同時也貫徹了“集約化經營”的管理思想。因此,筆者認為應該盡量選擇“單軌制”責任會計核算模式。但在實際工作中,商業銀行的會計核算量大,涉及面廣,區域發展和管理水平也不平衡,如果不顧各級機構的實際情況,一哄而上地采用“單軌制”核算模式,必定要冒很大的風險。針對這種情況,可采用“先點后面、逐步推開”的方法,先選擇條件較好的銀行采用“單軌制”核算模式試點,在實踐中不斷完善、定型,待條件成熟后再全面鋪開。
三、商業銀行內部轉移價格
由于在縱向上,各大商業銀行總行均制定了系統內部往來利率并進行了系統內資金往來計價,因此,這里所說的商業銀行內部轉移價格主要是指商業銀行內部橫向的各責任中心之間提供資金的往來結算價格。作為連接成本中心和利潤中心的中介和紐帶,內部轉移價格的制定從很大程度上影響了各責任中心的經營績效,從而影響到其責任考核和責任獎懲。因此,內部轉移價格的客觀性、公正性和合理性是商業銀行實施責任會計過程中必須解決的一個關鍵問題。如果內部轉移價格不合理,不僅會損害某一類責任中心的利益,反過來也將影響到商業銀行整體經營目標的實現。常用的商業銀行內部資金轉移價格的確定方法主要有以下幾種:
(一)成本定價法
這種方法是以籌資成本作為內部轉移價格,適用于將籌資部門設立為成本中心的情況。由于商業銀行籌資來源和渠道的多樣性,以及籌資性質的差別,一般又可將成本定價法分為以下幾種:
1•實際成本定價法。即以實際籌資成本作為內部轉移價格,其中實際籌資成本又包括變動成本和分攤的固定成本兩部分,所以通常又分為變動成本定價法和變動成本加固定成本定價法。但無論采用哪一種方法,都會使資金籌集部門的成本無條件地轉移到資金運用部門。一方面,籌資部門對籌資成本的壓縮缺乏壓力和動力,不利于控制和降低商業銀行成本支出;另一方面,資金應用部門的成本完全受制于籌資部門的實際成本,可能使其成本過高或過于波動;也不便于分清責任和評價績效。因此,采用這種方法效果不太理想。
2•標準成本定價法。即商業銀行為壓縮負債成本,結合實際情況確定一個負債結構調整目標作為標準負責結構,并根據這個標準負債結構按相應利率檔次計算出標準籌資成本,作為內部轉移價格。這種方法結合了商業銀行的經營目標,能夠較為客觀、準確地反映各責任中心的工作業績,但是,標準成本的制定具有很大的人為主觀因素,定得過高,將會影響資金運用部門的績效,定得過低又會影響資金籌集部門的績效。因此,在制定時應該在詳細分析和測算的基礎上,制定出合理的負債結構目標,多方面征求意見,進行討論協商并達成一致。
(二)成本加成定價法
成本加成定價法是以籌資責任中心的籌資成本加一定比例的內部利潤作為內部轉移價格的方法,適用于將籌資部門設立為利潤中心的情況。相對應于籌資成本定價依據的差異,這種方法也可分為實際成本加成定價法和標準成本加成定價法兩種。
1•實際成本加成定價法即以實際籌資成本加一定比例的利潤作為內部資金轉移價格。采用這種方法,實際上對籌資責任中心毫無壓力,其成本和責任利潤均作為內部轉移價格,全部轉嫁給其它利潤中心或投資中心,而自己則旱澇保收。這種方法顯然是欠妥當的。
2•標準成本加成定價法即以預定的標準籌資成本加一定比例的利潤作為內部資金轉移價格。這種方法比較切合商業銀行的經營管理需要。一方面,籌資責任中心的責任收入是按照標準成本加一定比例的利潤確定的,而責任成本則是實際籌資成本加固定成本組成,責任利潤為兩者之間的差距。如果籌資責任中心要提高責任利潤,在責任收入已經確定的情況下,就必須壓縮其籌資變動成本和固定成本,這就促使籌資責任中心努力改變其籌資結構,擴大低成本負債比例,從而擴大責任利潤。另一方面,資金運用責任中心也比較容易接受按照合理的負債結構確定的標準成本,在標準成本已經確定的前提下,為了完成目標利潤,只能通過提高責任收入來實現,這由促使投資中心不斷優化投資結構,提高資產收益水平。因此,采用標準成本加成法作為商業銀行內部資金轉移價格,是較為科學和妥當的方法。
(三)市場價格定價法
市場價格定價法即采用國家法定的同檔次存款利率作為商業銀行內部資金轉移價格。按照這種定價方法,內部資金轉移價格同市場利率(去除浮動因素)保持一致,能夠按照市場利率客觀反映和考核各責任中心的經營業績,便于正確進行經營管理決策;同時,與法定利率保持一致也使內部資金轉移價格排除了人為因素的影響,顯得更為公平和公正。但是目前商業銀行采用這種內部資金轉移計價方法的條件還不太成熟。由于歷史的原因和國家宏觀經濟形勢以及一些政策性因素的影響,商業銀行的收息工作始終在一定程度上是“不可控”的問題,如果采用市場價格定價法,對于銀行的利潤中心和投資中心就顯得不太公平,一方面是內部資金價格的剛性支出,而另一方面卻是對外資金投入的彈性收入,這必然導致利潤中心或投資中心的責任利潤減少,嚴重的甚至入不敷出,從而影響到利潤中心與投資中心完成責任利潤的積極性和主動性。因此,雖然內部轉移價格市場化對于商業銀行加強內部控制和考核有很大優越性,但是在目前客觀上存在的“不可控”因素對責任中心巨大影響的情況下,還不太適宜采用這種定價方法。若根據本單位的具體情況將市場價格乘以一個適當的修正系數,或可提高其可行性。
(四)雙重價格定價法
雙重價格定價法是指在商業銀行內部提供資金的責任中心和接受資金轉移的責任中心之間的資金轉出和轉入,分別根據不同的責任管理和控制需要,采用不同的價格,其差異由整體承擔并最后進行調整(也可不予調整)。采用這種方法的最大優點在于能夠兼顧各責任中心的利益,最大限度地調動各方的積極性。比如,對存款部門的資金轉出價格實行標準成本加成定價法,對信貸部門資金轉入價格則實行標準成本定價法,就使得雙方都覺得“有利可圖”,從而更為積極和主動。至于雙重價格定價法所產生的中間差異,是否進行分攤和調整,按照責任會計的特點,并不是很重要的。因此,雖然這種方法使確定轉移價格的工作量有所增大,且責任中心雙方的計價不夠銜接,但是,從責任會計的“激勵”作用和“目標一致性”原則的角度來講,這種方法是具有較大的積極作用。
(五)商業銀行內部資金轉移
價格定價方法的選擇綜上所述,商業銀行內部資金轉移價格定價方法的確定,必須在結合商業銀行自身的經營特點、實際情況以及不同的經營管理需要的前提下,選擇標準成本法、標準成本加成法和雙重價格法較為適宜。
四、商業銀行責任考核指標
商業銀行推行責任會計的一個重要作用和目的是對責任中心的工作業績進行考核,發現和分析差異,并進行相應的調整和獎懲。而業績考核的主要方式和手段則必須借助一套完善和科學的考核指標體系,在確立考核指標體系的基礎和前提條件下,通過編制和執行責任指標預算,來達到責任控制和責任考核的目的。
(一)費用中心考核指標
費用中心的責任目標考核重點是責任費用的控制情況。其控制的核心是嚴格控制和削減費用開支總額、調整費用開支結構。(1)責任費用總額:是費用中心的核心指標,包括其全部的可控費用。(2)人均責任費用:是責任費用總額的補充性指標,按照集約化經營的思想,體現各責任中心的減員增效水平,也便于不同責任中心的橫向比較,以分析差異和進行控制。(3)人均責任費用降低率:可采用與歷史最好水平或上期水平的縱向比較,以便客觀反映責任中心自身的費用控制水平。(4)預算費用節約率:實際費用與預算費用的比率,反映責任中心的費用節約水平。(5)主要費用項目責任降低度:屬于明細指標,可以根據控制需要設計。
(二)成本中心和利潤中心考核指標
由于前面將商業銀行的資金籌集部門劃分為成本中心,將資金運用部門劃分為利潤中心,因此,成本中心的責任目標考核重點是其責任成本(籌資成本)的控制情況,其控制的核心在于優化籌資結構,努力壓縮籌資成本;利潤中心的考核重點是實現責任利潤的最大化。(1)籌資成本率:是成本中心的核心指標,即一定時期內可控的籌資成本支出總額與籌集資金的總額之比。(2)人均新增存款/人均新增存款比同期增長率;反映人均攬存水平和進步水平。(3)成本負債壓縮率:可以根據實際情況按定期存款、向人行借款、系統內借款、同業拆借等高成本負債設計明細指標。(4)存款目標完成率:反映吸收存款的實際完成與預算之間的差異水平。便于分析差異和進行獎懲。(5)人均中間業務收入/人均中間業務收入增長率;主要針對對外營業機構,鼓勵擴大收入。(6)貸款收息率:為客觀真實地反映貸款收息情況,可以按照收付實現制原則,剔除利息收入中的應收未收利息部分,采用貸款實際收息率;同時,按照可控性原則,還必須將其中政策性等不可控因素影響的利息收入還原。(7)責任利潤完成率:反映利潤中心實際責任利潤的預算完成情況,便于分析差異和進行獎懲。(8)人均利潤/人均利潤完成率:是責任利潤總額的補充性指標,便于利潤中心橫向間比較。
(三)投資中心考核指標體系設計
投資中心的責任目標考核投資效益。通過提高資產收益水平和削減各項成本與費用開支,實現責任利潤的最大化和投資效益最大化。(1)責任利潤總額/責任利潤完成率:反映投資中心責任利潤的完成情況,是投資中心的核心責任指標。(2)資產利潤率:綜合體現投資中心的資產收益能力,便于客觀評價其經營績效。(3)三項貸款占用比:反映投資中心資產風險水平,以便于加強風險控制和管理。同樣也應剔除不可控因素的影響數額。(4)收入費用率:體現投資中心費用利用效率,是加強費用控制、壓縮不合理費用的一個監測性指標。
(四)責任預算編制
責任預算編制是商業銀行責任會計控制的重要方面。按照“目標一致性”原則,通過對商業銀行經營總目標進行科學和合理的分解,為責任中心編制責任預算,做到局部與整體的統一,使各責任中心在共同完成總目標過程中,明確各自的目標和任務,并作為控制其經營活動的主要依據。責任預算制定的合理與否,在很大程度上決定了責任考核的合理性和公平性。按照目前各商業銀行的“統一法人”的經營特點,經營計劃具有很大的指令性。因此,責任會計預算相應地也存在較大的計劃性質。特別是下級商業銀行在制定責任預算時,應該在上級行下達的指令計劃基礎上,結合本身的實際情況和具體特點,將計劃在各責任中心之間進行合理的分解,具體落實到各個責任中心,以保證經營計劃的順利完成。同時,由于上級行經營計劃的概括性和非具體性,可能在經營計劃與客觀情況之間存在一定的差異,這個差異必須由各責任中心共同承擔,但是否將差異在各個責任中心之間進行分攤和拆解,則可以根據各下級行自身的管理需要和對責任中心的激勵需要來決定。制定責任預算的程序一般是,先由各責任中心編制本中心的責任預算草案,報責任會計管理部門審核:責任會計管理部門根據上級行下達的經營目標并通過詳細的調查論證對各責任中心的責任預算草案進行審核和調整;然后按照確定的預算控制目標分別下達到各責任中心。制定責任預算的程序一般是,先由各責任中心編制本中心的責任預算草案,報責任會計管理部門審核;責任會計管理部門根據上級行下達的經營目標并通過詳細的調查論證對各責任中心的責任預算草案進行審核和調整;然后按照確定的預算控制目標分別下達到各責任中心。責任預算的制定過程是一個不斷協商和調整的動態過程,商業銀行責任會計預算是一個彈性預算。按照責任會計管理特點,可控性原則是一個貫穿始終的核心原則,責任中心“可控性”的變化必將引起相應責、權、利的連動變化。而商業銀行各責任中心“可控性”的變化又常常受國家政策、經營管理權限等多方面的影響,呈現很大的不確定性和不可預測性。由此,商業銀行的責任預算也應在實際執行過程中,根據相應的變化,作出相應的調整。如果施行剛性預算,強調預算的權威性,可能會因為客觀情況的變化使預定的責任預算變得不切合實際,損害各責任中心的積極性,也不利于體現責任考核的科學性和客觀性。
五、商業銀行責任會計報告
商業銀行責任會計報告是系統、全面地反映商業銀行內部各級責任中心經營管理活動過程、資金運動情況及其結果的總括性文件。它是根據責任會計日常核算資料,采用一系列專門方法、經過分析、綜合、匯總編制而成。責任會計報告的設計也是責任會計實務中的一項重要內容,一套科學的責任會計報告系統應嚴格以有關責任會計核算資料為依據,不同報表之間在相關數據上存在著勾稽關系,整套報表能夠系統、全面、總括地反映商業銀行內部經濟活動的全貌,為責任分析、考評、控制、獎懲提供信息支持。作為對內會計的一個重要分支。商業銀行責任會計的主要任務就是向內部管理決策層提供有關經營活動和資金運動方面的報表,以便進行更有效的管理。因此,作為內部管理類報表,必須首先適應各級商業銀行內部控制管理重點和實際需要,這也就決定了責任會計報表具有很大的靈活性,而并非象對外的財務會計報表必須采用固定統一的內容和格式。按照不同的標準,責任會計報表有不同的分類。按照編制時間,可分為旬報、月報、季報和年報。按照不同的編制主體、又可分為費用中心報表、成本中心報表、利潤中心報表、投資中心報表。這里主要按照報表的內容進行劃分。(1)內部資金流向表按照資金來源部門和資金運用部門雙向反映,體現商業銀行內部資金流動情況,便于存款等資金籌集與運用的考核和管理。(2)籌資成本明細表按照有籌資來源的責任中心進行明細反映,體現出各籌資中心的籌資成本差異,便于對資金籌集成本的考核和控制。(3)內部成本明細表以各資金運用部門接受的內部資金轉移成本進行明細反映,以便監測內部資金轉移價格的合理性,并根據其與市場利率的差異和實際管理的需要,及時進行調整。(4)責任中心費用明細表將實際發生的直接費用和按一定標準分攤的間接費用,以責任中心為主體進行歸集。主要用于反映責任中心責任費用的執行情況,以便對各責任中心的責任費用進行考核和控制,從而達到調整費用結構,壓縮費用開支的目的。(5)收入明細表按不同的利潤中心及投資中心對收入進行明細歸集,反映其責任收入執行情況,以便根據實際情況及時作出調整和控制,保證總體經營目標的實現。(6)責任中心匯總報表具體包括責任中心(主要是投資中心)資產負債表、損益明細表和資金流量表,它實質上是按照財務會計報告體系的方法,以責任中心為報告主體的一種混合報表,以便直觀地反映各責任中心的財務狀況、經營成果和資金運動情況。商業銀行責任會計的實施是一個復雜的系統工程,本文僅對此作了一些膚淺的探討,意在拋磚引玉,促進我國商業銀行的會計管理水平。
