銀行以物抵債債權涉稅問題風險應對范文

本站小編為你精心準備了銀行以物抵債債權涉稅問題風險應對參考范文，愿這些范文能點燃您思維的火花，激發您的寫作靈感。歡迎深入閱讀并收藏。

摘要:銀行在以物抵債實現債權方式下，收取和二次處置資產行為可能涉及兩次納稅，對商業銀行產生較大的涉稅風險。從銀行通過以物抵債實現債權的目的、銀行在以物抵債實現債權過程中的法律地位、現行稅法對以物抵債行為沒有作出特別納稅豁免的規定等方面分析涉稅風險，并對風險應對提出建議。

關鍵詞:銀行;以物抵債;涉稅風險

根據《中華人民共和國商業銀行法》的規定，商業銀行依法向借款人收回到期貸款的本金和利息，受法律保護。借款人到期不歸還擔保貸款的，商業銀行依法享有要求保證人歸還貸款本金和利息或者就該擔保物優先受償的權利。商業銀行因行使抵押權、質權而取得的不動產或者股權，應當自取得之日起兩年內予以處分。因此，在不能收回貸款本金及利息的情況下，商業銀行可在不超過兩年的短暫期限內通過以物抵債實現債權方式收回現金資產，但這種收取和二次處置資產對商業銀行來說顯然并非是出于商業交易目的，然而現行國家稅法并沒有對這種非商業交易目的短期取得和再次處置資產行為做納稅上的豁免規定。本來銀行放貸僅就收取利息的行為進行納稅，涉稅風險較小且可控，但在以物抵債實現債權方式下，收取和二次處置資產的行為將可能涉及兩次納稅，其交易的復雜性將對商業銀行產生較大的涉稅風險。

一、以物抵債的涉稅風險

按照《銀行抵債資產管理辦法》的規定，銀行抵債資產包括取得、保管、處置三個階段，其中，取得包括協議抵債和法院、仲裁機構裁決抵債兩種方式;保管包括自用、出租兩種方式;處置包括拍賣處置、協議處置、招標處置、打包出售、委托銷售等方式。實踐當中，由于銀行對抵債資產的財務、法律處理不規范，容易導致相關稅務風險:(1)取得階段。按照《銀行抵債資產管理辦法》第二十二條規定，應以抵債資產取得日為所抵償貸款的停息日，銀行在取得抵債資產后，應及時對截至停息日的應收利息進行賬務處理，若銀行未及時結息或違規賬外核算則可能導致應納增值稅未及時繳納;另一方面取得抵債資產協議中未明確抵債資產的產權過戶手續的安排，銀行可能長期以不良貸款或呆滯貸款掛賬，造成納稅申報不實。(2)保管階段。對于抵債房產等固定資產，由于在取得時銀行并未辦理相關登記過戶手續，財務上也未在“固定資產”核算，導致雖實際上占有和使用房產但未申報及繳納房產稅，且后期因房產維護投入的裝修改造費用也未能計入房產價值核算，導致納稅申報不實。此外，如果將抵債資產出租，銀行也可能收到租金直接充抵應收利息，而未按房產出租核算相關增值稅和企業所得稅。(3)處置階段。因相關抵債資產并未登記過戶在銀行名下，在抵債資產拍賣處置過程中，由拍賣機構直接協助買受人辦理過戶手續，易導致銀行未及時結轉抵債資產的損益，造成納稅申報不實。此外，銀行對取得抵債資產協議以及處置抵債資產協議的性質定性不準確，可能未依照規定繳納印花稅、契稅等①。

二、以物抵債的涉稅問題分析

(一)銀行通過以物抵債實現債權的目的根據2005年5月27日財政部印發的《銀行抵債資產管理辦法》(財金〔2005〕53號)規定，以物抵債是指銀行的債權到期，但債務人無法用貨幣資金償還債務，或債權雖未到期，但債務人已出現嚴重經營問題或其他足以嚴重影響債務人按時足額用貨幣資金償還債務，或當債務人完全喪失清償能力時，擔保人也無力以貨幣資金代為償還債務，經銀行與債務人、擔保人或第三人協商同意，或經人民法院、仲裁機構依法裁決，債務人、擔保人或第三人以實物資產或財產權利作價抵償銀行債權的行為。因此，銀行通過以物抵債方式實現債權所收回的資產是非貨幣資產。《銀行抵債資產管理辦法》第十八條明確規定:不動產和股權應自取得日起2年內予以處置;除股權外的其他權利應在其有效期內盡快處置，最長不得超過自取得日起的2年;動產應自取得日起1年內予以處置。銀行作為金融機構，其取得抵債資產的目的并不是為了長期持有自用(或者通過長期持有而獲利)，而是要在短期內通過進一步對抵債資產的處置，盡快實現抵債資產向貨幣資產的有效轉化，以便最終實現收回貨幣性資產的目的。

(二)銀行在以物抵債實現債權過程中的法律地位銀行放貸要收回的是貸款本金及利息，也就是說從銀行角度來說要收回的是貨幣資產，而銀行同意以物抵債是在迫不得已的情況下收取非貨幣資產，且取得抵債資產后又必須在短期內再次變現處置，因此銀行通過以物抵債實現債權過程本質就是一個以銀行為連接點的非貨幣資產周轉行為，銀行在其中只是起到了一個“橋梁”作用。在正常情況下，銀行僅就收取的利息收益進行納稅，但在以物抵債情況下，由于國家稅法對抵債資產中的房產、土地、汽車、股票、商標等非貨幣資產的持有及權屬變動等情況下的應納稅款均有明確規定，在沒有明確納稅豁免的情況下，銀行作為法定的納稅主體需要分別就收取抵債資產、保管抵債資產、處置抵債資產等行為按照國家稅法規定繳納增值稅、契稅、房產稅、所得稅、印花稅等各種稅。顯然，以物抵債實現債權將導致銀行實際稅負過重，再考慮到抵債資產本就屬于難處置的高風險資產，銀行收取抵債資產后的二次處置可能面臨虧損的極大風險，因此，銀行在很多時候不愿意采取先將抵債資產過戶到自己名下，然后在處置時再過戶給受讓人的二次涉稅交易。

(三)現行稅法對以物抵債行為沒有特別納稅豁免規定銀行和稅務機關在對抵債資產涉稅處理上存在差異的主要原因是現行稅法的立法瑕疵，現行稅法并沒有針對以物抵債、破產、捐贈等特定非正常商業經營性行為作出特別納稅豁免的規定，導致稅務機關只能將這些行為一并視為常規商業經營行為予以課稅，否則可能視為稅務機關瀆職。在司法實踐中，對于銀行抵債資產所涉及的抵債協議(即一次交易協議)和轉讓協議(即二次處置協議)，法院審核時并未將抵債資產是否先辦理產權過戶到銀行名下作為判定協議有效性的必備要件。例如黑龍江省哈爾濱市中級人民法院作出的(2015)《哈爾濱市全科醫療技術發展有限責任公司與黑龍江省旭升拍賣有限公司、薛明凱、中國農業銀行股份有限公司黑龍江省分行營業部物權保護糾紛二審民事判決書》(哈民二民終字第474號)中，法院認為“未辦理產權登記的房產并不等于沒有權利人，依照《銀行抵債資產管理辦法》等相關規定，銀行處置合法取得的未經辦理產權登記的抵債房產合法”。但法院鼓勵辦理抵債資產產權過戶到銀行名下，如湖北省高級人民法院作出的(2017)《湖北十堰農村商業銀行股份有限公司、李亞格拍賣合同糾紛再審民事判決書》(鄂民再55號)中，法院認為“不動產物權即便是根據人民法院的法律文書進行變更，仍然需依法辦理變更登記，否則該物權的行使不能得到充分保障”。該判決引用最高人民法院物權法研究小組編著的《〈中華人民共和國物權法〉條文理解與適用》中的解釋“物權的實際狀態與登記或占用所體現的權利狀態不一致，物權取得人對取得的物權作進一步處分時，容易妨害交易第三人的利益，對交易秩序和交易安全帶來隱患，法律就應該考慮采取適當的方法，促使物權公示原則在該種物權變動時及時回歸，即要求不動產物權取得人在進一步處分物權前，要先進行登記，以充分貫徹不動產物權變動以登記為公示方法的原則”，并據此認為“十堰農商行并未依前述規定，先將本案涉訴房屋登記在自己名下，再委托拍賣，導致李亞格在競拍取得本案涉訴房屋后，十堰農商行不能協助將該房屋過戶至李亞格名下，致使李亞格簽訂拍賣合同的目的不能實現，過錯在于十堰農商行”。因此，從司法機關的觀點來看，無論銀行抵債資產是否辦理產權登記在銀行名下，銀行處置抵債資產是存在二次交易的，即第一次是債務人與銀行交易，第二次是銀行與受讓人交易。根據《銀行抵債資產管理辦法》第四條對抵債資產價值認定的精神，財政部亦是認可銀行處置抵債資產存在二次交易，并認為第一次和第二次交易中，銀行作為納稅主體有納稅的義務。

三、銀行對以物抵債處理涉稅風險的應對

(一)在處置協議中約定稅費由受讓人承擔依據現行稅法的規定，在銀行處置抵債資產的二次交易中，簡單的以未辦理產權過戶手續來否定銀行不是納稅主體或抵債協議性質不涉及納稅來抗辯稅務機關的征稅存在較大風險。為避免銀行接受及處置抵債資產過程中產生較重的稅負或涉稅風險，在第一次交易的抵債協議及第二次交易的處置協議中，銀行均可以約定相關稅費由債務人或受讓人承擔，對此，《銀行抵債資產管理辦法》第十四條作出了原則性的規定，即“抵債資產欠繳的稅費和取得抵債資產支付的相關稅費應在確定抵債金額時予以扣除”。相關司法判決也認可銀行將相關稅費約定為某一方承擔是具有法律效力的，如夾江縣人民法院作出的(2017)《宋國慶與中國農業銀行股份有限公司夾江縣支行房屋買賣合同糾紛一審判決書》(川1126民初557號)中，法院認為“被告作為商業金融機構，在與原告簽訂《資產轉讓協議》時對涉案房產需交納土地出讓金及交納規則是明確知曉的，原、被告雙方在協議中也明確約定了辦理資產過戶手續的全部過戶稅費(含雙方的共同費用)由被告承擔”;湛江經濟技術開發區人民法院作出的(2013)《湛江中港印染有限公司與中國工商銀行股份有限公司湛江第二支行、中國華融資產管理股份有限公司廣東省分公司確認合同有效糾紛一審民事判決書》(湛開法民二初字第324號)中，法院認為“涉案協議約定“本合同項下權益轉移過程中所發生的土地使用權出讓金、稅金、評估費、過戶費等一切費用(包括且不限于廣城公司上述資產應繳而欠繳的所有土地使用權出讓金、稅金及費用)和風險(包括房地產無法辦理有效權證、機器設備毀損可滅失、房地產及機器設備被司法機關查封凍結等情形)由原告自行承擔，相關土地、房產、機器設備等的過戶變更手續也由原告負責辦理，與工行湛江第二支行無關”。因此，銀行在抵債協議中約定稅費由債務人承擔，在處置協議中約定稅費由受讓人承擔是一種有效化解銀行涉稅風險的方式。當然，在稅法未明確銀行以物抵債實現債權享有納稅豁免的情況下，即使通過協議方式約定稅費由第三方承擔，銀行作為法定納稅主體仍然要承擔納稅義務，只是可以事后通過民事追償方式轉移稅費實際承擔方。此外，某些資產管理公司享有稅收優惠政策，銀行亦可引進資產管理公司提前介入以物抵債交易中，形成銀行、資產管理公司、債務人的三方協議，充分利用資產管理公司的稅收優惠政策，相關抵債資產直接過戶給資產管理公司，債務人將獲得的資產管理公司收購款直接償還銀行貸款本金及利息，從而避免銀行收取和處置抵債資產而產生涉稅風險。

(二)通過行業協會等機構向稅收立法機關申請出臺豁免文件銀行對以物抵債處理在銀行業務中是一項常規工作，其行為邏輯和常規商業經營行為有明顯區別，在現行稅法沒有針對以物抵債行為作出特別納稅豁免規定的情形下，銀行的納稅風險始終存在，而以物抵債行為特別納稅豁免規定亦不能由稅務機關依職權而主動做出。可行的方式之一是面對行業普遍存在的問題，在充分論證的基礎上，向稅收立法機關充分反映情況，就相關問題得到國家稅務總局的批復或文件，使稅務執法機關在商業模式復雜的情況下有可適用的豁免依據，或許有希望從本源上解決問題。

參考文獻

［1］田壁雙．租稅法概要［M］．臺北:臺灣國璋出版社，1985:118．

［2］閆遠見．從現行稅收不確定性研究落實稅收法定原則［M］//劉天永．中國稅務律師評論(第2卷)．北京:中國稅務出版社，2015:65．

［3］樊榮．稅法視角下員工持股載體探討［M］//熊偉．財稅改革的法律邏輯．武漢:湖北人民出版社，2015:211．

作者：黃俊 曹映平 單位：湖北得偉君尚律師事務所