公允價(jià)值下企業(yè)盈余監(jiān)管因素探析范文
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公允價(jià)值計(jì)量下企業(yè)盈余管理的原因分析
(一)內(nèi)因
馬克思主義哲學(xué)認(rèn)為，內(nèi)因是對(duì)一切事物的變化發(fā)展起決定作用的根本因素。企業(yè)運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量進(jìn)行盈余管理也不例外。正是由于企業(yè)基于“擴(kuò)大”經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)、“履行”受托責(zé)任或規(guī)避稅費(fèi)等各種各樣的目的而有進(jìn)行盈余管理的動(dòng)機(jī)和“需要”，同時(shí)，公允價(jià)值計(jì)量屬性自身的不易確定性又為企業(yè)盈余管理提供了操控的可能。因而，利用公允價(jià)值計(jì)量屬性進(jìn)行盈余管理的行為在內(nèi)因的作用下“應(yīng)運(yùn)而生”。具體說來(lái)，公允價(jià)值的靈活性和時(shí)態(tài)性特征決定了公允價(jià)值相關(guān)會(huì)計(jì)處理存在主觀判斷和選擇空間，從而為盈余管理者提供了機(jī)會(huì)，留下了操作空間。如，新準(zhǔn)則中明確規(guī)定了公允價(jià)值運(yùn)用的三個(gè)層次，會(huì)計(jì)人員應(yīng)結(jié)合市場(chǎng)情況、經(jīng)濟(jì)環(huán)境進(jìn)行職業(yè)判斷，尤其是其中的第三個(gè)層次為估值技術(shù)，更是存在較多的人為因素，為盈余管理創(chuàng)造了“條件”。
(二)外因
馬克思主義哲學(xué)同時(shí)認(rèn)為，外因是事物變化發(fā)展必不可少的條件，有時(shí)甚至還會(huì)起著非常重大的作用。從外因上來(lái)看，企業(yè)運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量進(jìn)行盈余管理主要受到以下外在因素的影響和作用。
1、公允價(jià)值計(jì)量屬性的運(yùn)用環(huán)境不盡如人意我國(guó)對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用經(jīng)歷了首次提出并提倡(1998～1999年)、規(guī)避進(jìn)而禁止(2000～2005年)、重新提出并謹(jǐn)慎應(yīng)用(2006至今)這三個(gè)階段，目前仍是“摸著石頭過河”，沒有出臺(tái)關(guān)于公允價(jià)值實(shí)際計(jì)量與運(yùn)用的具體規(guī)程或標(biāo)準(zhǔn)，缺乏指引性和可操作性。廣大企業(yè)、會(huì)計(jì)人員乃至?xí)?jì)研究人員對(duì)公允價(jià)值的認(rèn)識(shí)、態(tài)度等也存在較大的差異，這對(duì)公允價(jià)值的有效運(yùn)用形成了一定的障礙，也為利用公允價(jià)值進(jìn)行盈余管理埋下了“伏筆”。
2、公允價(jià)值確定方法的使用受到外在限制新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則把對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值金額的確定分為三個(gè)層次。目前，我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制還在不斷的改革和完善中，證券市場(chǎng)及產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng)等還不夠成熟、規(guī)范，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求應(yīng)以公允價(jià)值計(jì)量的相當(dāng)一部分資產(chǎn)或負(fù)債及類似資產(chǎn)或負(fù)債沒有活躍市場(chǎng)價(jià)格作為依據(jù)，無(wú)法采用第一和第二層次進(jìn)行計(jì)量。而使用第三層次采用估值技術(shù)又往往需要借助專業(yè)而公正的評(píng)估機(jī)構(gòu)，不僅數(shù)據(jù)取得的難度較大，而且還將耗費(fèi)較高的核算成本。這些限制性因素讓不少有盈余管理動(dòng)機(jī)的企業(yè)借竿而上，隨意地認(rèn)定公允價(jià)值金額，進(jìn)行利潤(rùn)操控。
3、廣大會(huì)計(jì)人員知識(shí)技能和職業(yè)道德水平仍有待提高公允價(jià)值計(jì)量對(duì)會(huì)計(jì)人員提出了新的要求，尤其對(duì)會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力是嚴(yán)峻考驗(yàn)。目前我國(guó)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力還無(wú)法達(dá)到相應(yīng)要求，面對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用束手無(wú)策。此外，企業(yè)利用公允價(jià)值進(jìn)行盈余管理無(wú)不是通過會(huì)計(jì)人員的會(huì)計(jì)核算造假來(lái)實(shí)現(xiàn)的，由此，反映出會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德水平仍存在一定問題。
4、對(duì)利用公允價(jià)值進(jìn)行盈余管理的行為查處和懲治不力從經(jīng)濟(jì)角度看，違法成本的高低，往往決定著守法者的多寡。正是因?yàn)槲覈?guó)對(duì)于廣大企業(yè)的會(huì)計(jì)監(jiān)管不夠嚴(yán)格、全面，對(duì)于會(huì)計(jì)造假行為的處罰和責(zé)任追究不夠嚴(yán)厲、徹底，使得會(huì)計(jì)造假者們心存僥幸、得寸進(jìn)尺。
規(guī)范公允價(jià)值運(yùn)用防范盈余管理行為的對(duì)策
(一)從內(nèi)因入手，加強(qiáng)企業(yè)自身建設(shè)
1、強(qiáng)化法治觀念和誠(chéng)信經(jīng)營(yíng)理念
企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中，務(wù)必遵循國(guó)家相關(guān)法律法規(guī)，不弄虛作假，不以身試法。否則，即使通過盈余管理行為贏得了經(jīng)濟(jì)收益或達(dá)到了一時(shí)的目的，也將最終受到法律的嚴(yán)懲或社會(huì)的指責(zé)，只會(huì)是得不償失。同時(shí)，也應(yīng)當(dāng)認(rèn)識(shí)到，法治觀念與誠(chéng)信理念的樹立與強(qiáng)化不是簡(jiǎn)單的一場(chǎng)培訓(xùn)、一次活動(dòng)、一句口號(hào)或一條標(biāo)語(yǔ)就能實(shí)現(xiàn)的，應(yīng)當(dāng)融入到企業(yè)文化、辦企理念和長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)中去。
2、著力完善公司治理結(jié)構(gòu)
企業(yè)尤其是上市公司的治理機(jī)構(gòu)應(yīng)實(shí)現(xiàn)權(quán)力與利益的有效制衡，否則，企業(yè)的管理層很容易實(shí)施營(yíng)私行為。而在企業(yè)所有權(quán)和管理權(quán)分離的情況下，所有者應(yīng)加強(qiáng)對(duì)管理者受托責(zé)任履行情況的監(jiān)督和考核，并不斷完善管理層的薪酬制度，切勿簡(jiǎn)單地依靠會(huì)計(jì)報(bào)表上的利潤(rùn)總額或凈利潤(rùn)數(shù)值來(lái)衡量管理者的業(yè)績(jī)。當(dāng)會(huì)計(jì)造假無(wú)法幫助管理者“完成”受托責(zé)任，管理者的盈余管理動(dòng)機(jī)也就自然消除了。具體說來(lái)，企業(yè)可通過在董事會(huì)中引入獨(dú)立董事、提高監(jiān)事會(huì)及成員的獨(dú)立性等，不斷優(yōu)化公司治理結(jié)構(gòu)。
3、切實(shí)提高企業(yè)會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)能力和職業(yè)道德
一方面，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在聘用、選拔、任用會(huì)計(jì)人員時(shí)嚴(yán)把入口關(guān)，打造德才兼?zhèn)涞臅?huì)計(jì)人員隊(duì)伍。另一方面，還應(yīng)在后續(xù)教育培訓(xùn)和考核管理等方面突出知識(shí)更新、技能提高、道德提升等內(nèi)容和要求，讓會(huì)計(jì)人員能盡快適應(yīng)新會(huì)計(jì)制度、新經(jīng)濟(jì)環(huán)境所帶來(lái)的職業(yè)挑戰(zhàn)，準(zhǔn)確運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量屬性。
(二)從外因入手，突出政策法規(guī)約束
1、頒布公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)用指南或指引性文件
2012年，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了在我國(guó)所有大中型企業(yè)的全面施行，可以預(yù)見在未來(lái)的幾年內(nèi)，公允價(jià)值計(jì)量屬性的運(yùn)用將更加頻繁和深入。為杜絕利用公允價(jià)值進(jìn)行盈余管理，國(guó)家財(cái)政部及相關(guān)部委應(yīng)及時(shí)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)條款進(jìn)行補(bǔ)充或修訂，尤其是要結(jié)合我國(guó)實(shí)際，制定出臺(tái)公允價(jià)值計(jì)量的應(yīng)用指南或指引性文件，增強(qiáng)公允價(jià)值金額取得的科學(xué)性和可操作性，減少盈余管理空間。
2、加強(qiáng)外部會(huì)計(jì)監(jiān)管，嚴(yán)厲打擊會(huì)計(jì)違法
對(duì)企業(yè)的外部會(huì)計(jì)監(jiān)管分為政府監(jiān)管和社會(huì)監(jiān)管，政府監(jiān)管主體一般包括各級(jí)審計(jì)部門、財(cái)政部門、證監(jiān)會(huì)、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)等，社會(huì)監(jiān)管主體一般包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所、行業(yè)監(jiān)管組織及社會(huì)公眾等。政府監(jiān)管與社會(huì)監(jiān)管都應(yīng)當(dāng)關(guān)注企業(yè)對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用情況，針對(duì)容易出現(xiàn)利用公允價(jià)值進(jìn)行盈余管理的會(huì)計(jì)事項(xiàng)重點(diǎn)檢查，具體包括投資性房地產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)交換、金融工具、債務(wù)重組、資產(chǎn)減值、生物資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資、股份支付、企業(yè)合并等。對(duì)于查實(shí)的會(huì)計(jì)違法違規(guī)行為一方面要對(duì)企業(yè)和有關(guān)責(zé)任人員嚴(yán)懲不貸，另一方面還可采用適當(dāng)?shù)姆绞綄讣M(jìn)行通報(bào)，以懲前毖后。
3、加強(qiáng)資本資產(chǎn)市場(chǎng)建設(shè)與管理，改善公允價(jià)值運(yùn)用環(huán)境
公允價(jià)值金額確定方法的三個(gè)層次，應(yīng)優(yōu)先采用的第一、第二個(gè)層次均明確了其數(shù)據(jù)的取得來(lái)源為資產(chǎn)的活躍市場(chǎng)價(jià)格。由此可以看出，資本、資產(chǎn)市場(chǎng)的公開、活躍程度對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用具有重要影響。一方面，應(yīng)進(jìn)一步深化市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革，完善公允價(jià)值應(yīng)用的市場(chǎng)環(huán)境，另一方面，應(yīng)盡快創(chuàng)建市場(chǎng)信息共享平臺(tái)，并保證數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確可靠與及時(shí)更新，切實(shí)保證公允價(jià)值金額的取得能夠更快捷。
作者：戴經(jīng)斌單位：南華大學(xué)附屬第一醫(yī)院