股權投資權益法的核算范文

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一、初始投資成本的調整

為更客觀地反映投資企業在被投資企業所有者權益中所占的份額，在權益法情況下，投資企業應將其長期股權投資的初始成本按照購買日本企業在被投資企業所有者權益公允價值中所占的份額進行調整。在此，假定長期股權投資初始入賬成本為A，購買日被投資企業所有者權益公允價值乘以投資方持股比例的金額為B。則：當A>B時，其差額可以理解為所花費的“代價”大于所獲得“價值”形成的商譽，不調整長期股權投資的初始入賬成本；當A<B時，其差額可以理解為所獲得“價值”大于所花費的“代價”形成的利得，應將該差額在調增長期股權投資初始入賬成本的同時記入“營業外收入”賬戶；當A＝B時，不調整。［例3］承例1，A為1171萬元，B為3000×40%即1200萬元，A<B，應將其差額29萬元作如下會計分錄：借：長期股權投資———成本29貸：營業外收入29作以上調整后，該長期股權投資的賬面價值為1171+29即1200萬元。［例4］承例2，A為1171萬元，B為2800×40%即1120萬元，A>B，其差額51萬元為商譽的性質，在該情況下不調整長期股權投資的初始成本。

二、投資損益的確認

（一）投資收益的確認在權益法下，投資損益的確認通常應考慮的調整因素為：取得投資時被投資企業固定資產、無形資產賬面價值與公允價值差異所造成的每年折舊或攤銷的差額；投資企業與被投資企業間內部購銷商品所形成的內部未實現利潤；減值準備的影響等。（1）基于折舊因素的調整。假定按照取得投資時被投資企業固定資產賬面價值和公允價值計提的年折舊分別為D1和D2，投資企業持股比例為R，被投資企業在某年形成賬面凈利潤額為E，不考慮所得稅納稅調整因素。當D1>D2時，其差額為被投資企業按照賬面計提折舊大于按照公允價值計提折舊的部分，其實質為賬面利潤相對公允價值利潤的少計部分，則投資企業應在被投資企業賬面凈利潤的基礎上調增該差額后乘以其持股比例確認投資收益：［E+（D1－D2）］×R當D1<D2時，其差額為被投資企業按照賬面計提折舊小于按照公允價值計提折舊的部分，其實質為賬面利潤相對公允價值下利潤的多計部分，則投資企業應在被投資企業賬面凈利潤的基礎上調減該差額后乘以其持股比例確認投資收益：［E－（D1－D2）］×R［例5］承例1和例3，購買日，乙公司固定資產賬面價值1000萬元，公允價值1180萬元，乙公司按照固定資產賬面價值和公允價值應計提的年折舊額分別為60萬元和70萬元；乙公司2010年實現賬面凈利潤為200萬元，不考慮所得稅調整。結合上述分析，D1<D2，則應確認的投資收益為：［200－（70－60）］×40%＝76（萬元）借：長期股權投資———損益調整76貸：投資收益76確認該投資收益后，該長期股權投資的賬面價值為1200+76即1276萬元。（2）基于內部未實現利潤及減值準備因素的調整。權益法下，投資企業與被投資企業間的內部轉移可分為順流交易和逆流交易兩種情況，其中順流交易為投資企業向被投資企業的銷售，逆流交易為被投資企業向投資企業的銷售。但無論順流交易還是逆流交易，購買方未向兩企業之外的第三方銷售部分的售價與成本的差額均為未實現的利潤，該差額應結合持股比例在被投資企業凈利潤的基礎上調減，其實質相當于“自己人賺自己人的錢”，就兩企業整體來看，整體財富并沒有增加，所以雙方均應按照成本計量。若假定內部轉移貨物的售價為S，成本為C，投資企業持股比例為R，則應在被投資企業賬面凈利潤（不考慮所得稅因素）的基礎上調減的金額為（S－C）×R。如果所轉移的貨物購買方作為固定資產，還應考慮折舊的影響。對于減值準備因素，若為內部轉移的貨物，無論順流交易還是逆流交易，如果購買方按照內部轉移的售價計提了減值準備，而按照成本不應計提或計提金額小于該準備的金額，則投資企業應在被投資企業賬面凈利潤（不考慮所得稅因素）的基礎上結合持股比例調增；若與內部轉移無關，則只考慮被投資企業資產的減值準備，如果被投資企業以按照資產賬面價值計提了減值準備，而按照公允價值不應計提減值準備，則投資企業應在被投資企業賬面凈利潤（不考慮所得稅因素）的基礎上結合持股比例調增，相反，應調減。［例6］承例1、例3和例5，乙公司2011年實現賬面凈利潤為300萬元，不考慮所得稅調整，2011年乙公司向甲公司銷售庫存商品一批，該批商品成本為120萬元，不含增值稅的銷售價格為150萬元，至當年末，甲公司已將該批存貨中的70%出售給第三方，剩余30%作為管理用固定資產核算，折舊年限為5年，無殘值，平均年限法折舊。［300－（70－60）－（150－120）×30%+（150－120）×30%÷5］×40%＝113.12（萬元）借：長期股權投資———損益調整113.12貸：投資收益113.12確認該投資收益后，該長期股權投資的賬面價值為1276+113.12即1389.12萬元。若例6中，甲公司將剩余的30%作為存貨核算，至當年末，該部分存貨可變現凈值為40萬元，按照成本與可變現凈值孰低法，計提了5萬元（150×30%－40）的存貨跌價準備。應確認的投資收益為：［300-（70-60）-（150-120）×30%+5］×40%=114.4（萬元）借：長期股權投資———損益調整114.4貸：投資收益114.4在例6中，若為甲公司向乙公司銷售，調整方向仍一致。

（二）投資損失的確認被投資企業出現虧損時，投資企業在考慮上述折舊、內部未實現利潤、減值準備等調整因素對被投資企業虧損調整之后，結合持股比例確認應承擔的投資損失應按照以下三個順序處理：（1）減記長期股權投資的賬面價值，確認投資損失；（2）長期股權投資賬面價值減記至零時，若有對被投資企業的長期權益，應減記該長期權益，確認投資損失；（3）長期權益賬面價值減記至零時，若仍有額外的義務，應確認為預計負債，確認投資損失。若按照上述順序沖減后仍有未確認的投資損失，投資企業應在備查薄上登記，待被投資企業以后年度實現盈利時，先扣除該部分后，再以確認投資損失時相反的順序依次沖回預計負債、長期權益和長期股權投資賬面價值。［例7］承例1、例3、例5和例6，2012年，甲公司和乙公司間未發生內部轉移，至2012年末，甲公司應收乙公司的長期應收款賬面價值為10萬元，乙公司在2012年發生巨額虧損，賬面凈虧損為3500萬元。則應確認的投資收益為：［-3500-（70-60）+（150-120）×30%÷5］×40%=-1403.28（萬元）借：投資收益1399.12貸：長期股權投資———損益調整1389.12長期應收款減值準備10至此，2012年末，甲公司長期股權投資賬面價值為0，長期應收款賬面價值為0，未確認的投資損失為1403.28-1399.12即4.16萬元。［例8］承例1、例3、例5至例7，2013年，甲公司和乙公司間未發生內部轉移，乙公司2013年的賬面凈利潤為100萬元。則應享有的投資收益為：［100-（70-60）+（150-120）×30%÷5］×40%=36.72（萬元）實際確認的投資收益為：36.72－4.16＝32.56（萬元）借：長期應收款減值準備10長期股權投資———損益調整22.56貸：投資收益32.56當年末，甲公司長期股權投資賬面價值為22.56萬元，長期應收款賬面價值為10萬元。

作者：趙英會單位：陜西理工學院