股權(quán)投資估算方式的轉(zhuǎn)換范文
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長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變更
1.成本法轉(zhuǎn)向權(quán)益法轉(zhuǎn)換
單從會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)和會(huì)計(jì)分錄的處理過(guò)程來(lái)看，還是具有較大差別的，具體表現(xiàn)如下：
（1）采取成本法計(jì)價(jià)的會(huì)計(jì)核算方法。投資者如果追加投資比例，和被投資者的關(guān)系將發(fā)生變化，進(jìn)而能對(duì)被投資者施以重大的影響和控制，會(huì)計(jì)核算方法需要變更為權(quán)益法，會(huì)計(jì)核算上對(duì)于原來(lái)持股的部分和新增加的部分也需要區(qū)別對(duì)待，采用不同的方法進(jìn)行核算。對(duì)于新增加的股權(quán)投資部分，需要按被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值和新增比例計(jì)算投資單位新增的投資份額，并與取得這部分新增投資耗費(fèi)的成本進(jìn)行比較，如果前者大于后者，則需調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，同時(shí)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。如果前者小于后者，即所耗費(fèi)的成本大于新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資份額，對(duì)此不需要做會(huì)計(jì)核算調(diào)整，超出的投資作價(jià)部分體現(xiàn)為商譽(yù)，其會(huì)計(jì)核算處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-成本貸：營(yíng)業(yè)外收入對(duì)于原持有股份的賬面余額部分，與被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值按持股比例進(jìn)行計(jì)算的金額，兩者的計(jì)算結(jié)果并非完全一致，往往存在一定的差額。對(duì)此，如果前者大于后者，則無(wú)需對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，直接按投資者所耗費(fèi)投資成本的價(jià)值計(jì)算。反之，則需在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的基礎(chǔ)上同時(shí)調(diào)增留存收益。對(duì)于差額部分的會(huì)計(jì)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-成本貸：盈余公積利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn)為了能夠更好的適應(yīng)和體現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一貫性原則，使得不同時(shí)期的會(huì)計(jì)核算能夠更好的進(jìn)行縱向比較，長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)于商譽(yù)和留存收益部分的計(jì)量和核算也應(yīng)保持前后一致，對(duì)于原持股比例對(duì)應(yīng)的商譽(yù)與新增股權(quán)投資對(duì)應(yīng)的商譽(yù)部分，應(yīng)加以綜合考慮，留存收益的核算與處理也應(yīng)如此，需要能夠從整體上把握與整體投資相關(guān)聯(lián)的商譽(yù)及留存收益，并隨著交易的不斷進(jìn)行而動(dòng)態(tài)的調(diào)整和整合。對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資原來(lái)持股的部分，由于被投資單位凈資產(chǎn)可辨認(rèn)公允價(jià)值是動(dòng)態(tài)變化的，原持股的部分對(duì)應(yīng)的份額的會(huì)計(jì)核算處理也需要進(jìn)行調(diào)整。
在對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)核算區(qū)間，如果被投資單位實(shí)現(xiàn)了凈損益，則需要對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，屬于初始投資到新增投資區(qū)間的凈損益部分，則需按持股比例對(duì)應(yīng)的凈損益部分調(diào)整留存收益。產(chǎn)生于新增加投資部分的投資期初至新增投資日之間，則應(yīng)將對(duì)應(yīng)損益部分計(jì)入當(dāng)期損益，其會(huì)計(jì)處理如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-損益調(diào)整貸：投資收益除上述兩種原因之外導(dǎo)致股權(quán)投資所占份額對(duì)應(yīng)公允價(jià)值變動(dòng)的部分，應(yīng)計(jì)入資本公積，其會(huì)計(jì)處理如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：資本公積-其他資本公積
（2）對(duì)于減少投資引起成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)變，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法由成本法向權(quán)益法的轉(zhuǎn)變，除了追加投資外，處置股權(quán)投資也會(huì)導(dǎo)致核算方式的轉(zhuǎn)變，當(dāng)對(duì)被投資單位的影響力由控制轉(zhuǎn)變?yōu)橐黄鹂刂苹蛘呔哂兄卮笥绊憰r(shí)，按會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)則--長(zhǎng)期股權(quán)投資部分條例的規(guī)定，應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。針對(duì)減少投資引起的核算方法的轉(zhuǎn)變，在合并報(bào)表和個(gè)別報(bào)表上的會(huì)計(jì)處理也是不同的，本文以個(gè)別報(bào)表為主要研究對(duì)象，簡(jiǎn)單介紹相關(guān)的會(huì)計(jì)處理過(guò)程。處置部分股權(quán)后，剩余股權(quán)仍然能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施以共同控制或重大影響的，則需將核算方法調(diào)整為權(quán)益法，同時(shí)計(jì)算剩余比例股權(quán)份額對(duì)應(yīng)的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值，并與剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本進(jìn)行比較，根據(jù)比較的結(jié)果進(jìn)行不同的會(huì)計(jì)核算。
原取得投資后到權(quán)益法核算這段時(shí)間，被投資單位取得的凈損益份額部分，對(duì)于原來(lái)取得的股權(quán)投資以后，到處置股權(quán)份額這段期間，被投資單位取得的凈損益（扣除現(xiàn)金股利和利潤(rùn)）對(duì)應(yīng)股權(quán)份額應(yīng)享有的份額。投資者由被投資單位凈損益中享有的份額，若該份額產(chǎn)生于處置當(dāng)期期初至處置日之間，其會(huì)計(jì)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-損益調(diào)整貸：投資收益除上述原因外，由其他原因?qū)е碌膶?duì)被投資單位所享份額對(duì)應(yīng)的的所有權(quán)益變動(dòng)，其會(huì)計(jì)核算處理，應(yīng)同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和資本積-其他資本公積。
2.權(quán)益法向成本法轉(zhuǎn)換
同成本法向權(quán)益法的轉(zhuǎn)換相似，由權(quán)益法向成本法核算方法的變更也是基于兩種情況，分別是增加股權(quán)投資和減少股權(quán)投資。為了同上文的討論相一致，本文研究和討論的對(duì)象也是個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表，對(duì)于因企業(yè)合并引起的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的討論不是本章的討論的重點(diǎn)。
通過(guò)多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并，因追加投資，應(yīng)按如下的原則進(jìn)行會(huì)計(jì)核算處理。該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，應(yīng)由兩部分組成：購(gòu)買(mǎi)日前持有的被投資單位股權(quán)投資的賬面價(jià)值，購(gòu)買(mǎi)日新增加的投資成本。其中長(zhǎng)期股權(quán)投資在購(gòu)買(mǎi)日的初始投資成本的計(jì)算，針對(duì)三種不同的情況，應(yīng)區(qū)別對(duì)待處理。這三種情況分別是，達(dá)到合并前的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算、采用權(quán)益法核算和合并前劃分為可供出售金融資產(chǎn)。需要在處置的時(shí)候?qū)⑵渌C合收益的部分轉(zhuǎn)到當(dāng)期投資收益里，初始投資成本，則是以股權(quán)投資的賬面價(jià)值和新增投資成本之和計(jì)算。因收回部分投資導(dǎo)致持股比例下降。投資單位對(duì)被投資單位進(jìn)行股權(quán)投資后，該長(zhǎng)期股權(quán)投資采取權(quán)益法核算。在這種情況下，如果投資單位處置股權(quán)投資，導(dǎo)致上述采用權(quán)益法核算的條件不在成立時(shí)，則需要調(diào)整為成本法進(jìn)行核算。
長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法變更存在的問(wèn)題及發(fā)展建議
會(huì)計(jì)核算方法變更的不合理之處主要有以下兩個(gè)方面，即會(huì)計(jì)追溯調(diào)整不合理和會(huì)計(jì)處理不具有可比性原則。首先，會(huì)計(jì)核算方法的變更不符合會(huì)計(jì)政策變更的原則，會(huì)計(jì)政策變更是指對(duì)同樣的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)采納不同的會(huì)計(jì)政策，會(huì)計(jì)政策的變更需要符合以下兩個(gè)原則，即符合法律的需要，同時(shí)體現(xiàn)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，會(huì)計(jì)政策的變更能更加準(zhǔn)確的反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。投資單位因追加或減少投資，而導(dǎo)致控制權(quán)的變更，進(jìn)而影響會(huì)計(jì)核算方法的變更，不屬于會(huì)計(jì)政策的變更，不需要進(jìn)行追溯調(diào)整。同時(shí)權(quán)益法的核算，視同一直以來(lái)就采納的會(huì)計(jì)處理政策，進(jìn)行追溯調(diào)整也不符合權(quán)益法的核算原則。伴隨持股比例的增減變化，會(huì)計(jì)核算方法在成本法和權(quán)益法之間不斷變化，采納的是不同的核算思想和核算方法，在同一周期的前后邏輯也不一致，影響了會(huì)計(jì)核算的可比性原則。
通過(guò)上述分析，不難看出企業(yè)會(huì)計(jì)核算過(guò)程中，對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的采納是不斷的進(jìn)行動(dòng)態(tài)調(diào)整和變化的，雖然在一定程度上滿(mǎn)足了現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中會(huì)計(jì)核算的需要，但也存在一些問(wèn)題，如無(wú)法進(jìn)行追溯調(diào)整，會(huì)計(jì)核算不具有縱向的可比性。在此筆者的建議是，對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資有成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算，追加（出售）投資前采納成本法，追加（出售）投資后采納權(quán)益法，無(wú)需進(jìn)行追溯調(diào)整，簡(jiǎn)單便于操作，也符合會(huì)計(jì)核算的可比性原則，當(dāng)然，在具體的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作過(guò)程中還會(huì)不斷涌現(xiàn)出新的問(wèn)題，需在以后的時(shí)間中進(jìn)行不斷的完善。
結(jié)語(yǔ)
作為企業(yè)合并會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)核算中的難點(diǎn)工作之一，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的選擇及變更一直困擾著很多會(huì)計(jì)工作者，隨著企業(yè)現(xiàn)代化進(jìn)程的不斷深入，各類(lèi)企業(yè)相互之間的交易不斷深入，進(jìn)一步推進(jìn)了長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算工作的不斷發(fā)展，并促進(jìn)對(duì)相關(guān)理論的研究不斷深入。本文在闡述長(zhǎng)期股權(quán)投資相關(guān)理論的基礎(chǔ)上，明確指出了具體會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方式的選擇標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)不同條件下長(zhǎng)期股權(quán)投資核算變更的具體會(huì)計(jì)實(shí)踐展開(kāi)探討，并就該種會(huì)計(jì)核算方法存在的問(wèn)題提出一些積極的發(fā)展建議，期望通過(guò)本文的研究能為相關(guān)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作者和會(huì)計(jì)理論研究者提供一些借鑒和參考，進(jìn)一步推進(jìn)相關(guān)理論研究和操作工作的不斷發(fā)展。
作者：王前進(jìn)單位：江蘇科技大學(xué)