新三板互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)掛牌審計(jì)問題探討范文

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摘要：本文在研究新三板互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的特點(diǎn)和掛牌審計(jì)流程的基礎(chǔ)上，以寧波世游信息科技股份有限公司掛牌審計(jì)為案例進(jìn)行探討，分析寧波世游掛牌審計(jì)流程中出現(xiàn)的問題并從會(huì)計(jì)師事務(wù)所和外部環(huán)境兩個(gè)層面提出完善建議。本文的研究對(duì)于互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)在新三板上市融資提供幫助，為相關(guān)企業(yè)在掛牌審計(jì)問題上提供一些借鑒，以期對(duì)新三板市場(chǎng)上互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的良性發(fā)展起到一定的促進(jìn)作用。

關(guān)鍵詞：掛牌審計(jì)；互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)；新三板

新三板市場(chǎng)近年來開始了爆炸式的增長(zhǎng)，掛牌由2013年底的356家到2014年的1572家，再到2015年的5129家，十多倍的高速增長(zhǎng)只用了三年的時(shí)間。越來越多的互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)被吸引進(jìn)入新三板市場(chǎng)掛牌。大量的企業(yè)進(jìn)入需要更加規(guī)范的管理審計(jì)方法才能提高審計(jì)的質(zhì)量，促進(jìn)互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的不斷進(jìn)步。本文將以互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的特點(diǎn)為依托，首先將互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分為業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、監(jiān)管變化、內(nèi)部控制、經(jīng)營(yíng)模式、行業(yè)特征。其次，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的具體結(jié)果作為重要的考慮條件去制定總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃，之后制定更進(jìn)一步的審計(jì)程序總體方案，在實(shí)際實(shí)施審計(jì)的過程中，審計(jì)事務(wù)所在應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，從總體出發(fā)，通過聘請(qǐng)業(yè)務(wù)能力強(qiáng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師、將整個(gè)過程復(fù)雜化和增加專業(yè)性這些方式來控制住風(fēng)險(xiǎn)。與此同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還可以合理利用控制實(shí)質(zhì)性的審計(jì)程序?qū)L(fēng)險(xiǎn)降低到企業(yè)可以接受的低水平。

一、新三板互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)掛牌審計(jì)的理論探討

（一）新三板互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的特點(diǎn)

（1）行業(yè)特點(diǎn)。第一，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)很高。由于互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的市場(chǎng)瞬息萬(wàn)變，產(chǎn)品創(chuàng)意和技術(shù)更新?lián)Q代的速度快。互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的生命周期相對(duì)于傳統(tǒng)企業(yè)而言較短，企業(yè)發(fā)展過程中也是機(jī)遇與挑戰(zhàn)并存，高收益的同時(shí)也要警惕高風(fēng)險(xiǎn)。除此之外，由于近年來互聯(lián)網(wǎng)的高速發(fā)展，創(chuàng)始人產(chǎn)生過度膨脹的情緒，盲目的進(jìn)行企業(yè)的擴(kuò)張。企業(yè)將面臨巨大的風(fēng)險(xiǎn)，在市場(chǎng)博弈的過程中處于不利地位。第二，收入和成本兩者無法配比。由于互聯(lián)網(wǎng)的產(chǎn)品與成本和費(fèi)用直接的關(guān)聯(lián)性較小，隨著產(chǎn)業(yè)的擴(kuò)大利潤(rùn)上升較快的同時(shí)成本會(huì)不斷的減少，二者無法配比。第三，產(chǎn)品或服務(wù)更新速度快。目前互聯(lián)網(wǎng)市場(chǎng)產(chǎn)品的技術(shù)和性能升級(jí)較快，在產(chǎn)品越來越高端的同時(shí)價(jià)格也在下降。第四，專業(yè)知識(shí)密集。（2）業(yè)務(wù)特點(diǎn)。第一，用戶數(shù)量是企業(yè)價(jià)值的基礎(chǔ)。互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的價(jià)值基于用戶量，因?yàn)榛ヂ?lián)網(wǎng)企業(yè)特殊的盈利模式，用戶的人數(shù)直接決定了后續(xù)的發(fā)展?jié)摿Α５诙杖氲拇_定大多依據(jù)系統(tǒng)數(shù)據(jù)。與傳統(tǒng)的企業(yè)不同，互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的下游用戶具有較大的不固定性，波動(dòng)明顯，且有用戶數(shù)量龐大、業(yè)務(wù)量大、單筆業(yè)務(wù)較小的特點(diǎn)，進(jìn)行單項(xiàng)核算是不現(xiàn)實(shí)的，只有通過系統(tǒng)后臺(tái)的匯總數(shù)據(jù)來確定企業(yè)的具體收益。第三，企業(yè)的收益模式發(fā)生了巨大改變。因?yàn)榧夹g(shù)和時(shí)代的發(fā)展，之前以廣告盈利的互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)已經(jīng)逐步退出歷史的舞臺(tái)，合作分成的新模式慢慢崛起。第四，公司業(yè)務(wù)之間交叉合作的現(xiàn)象頻現(xiàn)。在實(shí)際的運(yùn)營(yíng)過程中，互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)和合作方為了降低宣傳推廣的成本，同時(shí)實(shí)現(xiàn)資源的有效利用，雙方會(huì)將各自的業(yè)務(wù)進(jìn)行交叉合作，利用各自優(yōu)勢(shì)開展合作。

（二）新三板互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)掛牌審計(jì)的流程設(shè)計(jì)

掛牌審計(jì)包括準(zhǔn)備、實(shí)施及報(bào)告三個(gè)階段。審計(jì)準(zhǔn)備階段是對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別和評(píng)估，在確認(rèn)風(fēng)險(xiǎn)的可控程度后制定總體審計(jì)策略和審計(jì)計(jì)劃；實(shí)施階段是針對(duì)各種風(fēng)險(xiǎn)采取的具體措施，把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到可以接受的水平；報(bào)告階段是流程設(shè)計(jì)中最后的工作，此階段出具相應(yīng)類型的審計(jì)報(bào)告。

二、寧波世游信息科技股份有限公司審計(jì)案例分析

（一）公司簡(jiǎn)介

寧波世游信息科技股份有限公司在2010年成立，企業(yè)從事智慧旅游相關(guān)的服務(wù)工作。利用現(xiàn)代化的互聯(lián)網(wǎng)信息系統(tǒng)，輔助以多種其他先進(jìn)的服務(wù)手段為顧客的個(gè)性化需求進(jìn)行專業(yè)的規(guī)劃管理。公司主要專注于智慧旅游系統(tǒng)定制開發(fā)及維護(hù)服務(wù)、旅游社和其他軟件的個(gè)性定制開發(fā)及維護(hù)。

（二）寧波世游掛牌審計(jì)流程

（1）寧波世游掛牌審計(jì)的準(zhǔn)備階段。寧波世游信息科技股份有限公司聘請(qǐng)北京永拓會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其掛牌進(jìn)行審計(jì)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要集中于內(nèi)部控制和經(jīng)營(yíng)模式兩方面進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)辨認(rèn)和評(píng)定，確認(rèn)存在的風(fēng)險(xiǎn)企業(yè)是否可以接受，若風(fēng)險(xiǎn)可控，則對(duì)下一步審計(jì)工作的總體策略和具體計(jì)劃進(jìn)行制定。一是對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行辨認(rèn)及評(píng)定。內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)和評(píng)定：在確定企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以從管理層對(duì)公司內(nèi)部的管理模式、組織結(jié)構(gòu)等多個(gè)和內(nèi)部控制相關(guān)方面的信息來判斷和分析。對(duì)寧波世游公司而言，技術(shù)是內(nèi)行，而對(duì)于公司的管理，尤其是內(nèi)部控制方面則不精通，對(duì)公司內(nèi)部控制的建設(shè)在成為公眾公司之前也不是特別的重視。除此之外，其還沒有專門的監(jiān)督機(jī)構(gòu)對(duì)工作進(jìn)行檢查和控制，例如審計(jì)部門的空缺等。總體而言，組織架構(gòu)過于簡(jiǎn)單松散，內(nèi)部控制不完善。如果風(fēng)險(xiǎn)經(jīng)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行專業(yè)分析后認(rèn)為在企業(yè)的控制范圍內(nèi)，則進(jìn)行具體審計(jì)計(jì)劃和總體審計(jì)策略制定。對(duì)經(jīng)營(yíng)模式的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行辨認(rèn)和評(píng)定：注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行辨認(rèn)和評(píng)估時(shí)，主要從兩個(gè)方面入手，即研發(fā)過程和盈利過程。產(chǎn)品研發(fā)時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)來源于管理費(fèi)用、開發(fā)支出和無形資產(chǎn)。而企業(yè)盈利時(shí)的主要風(fēng)險(xiǎn)則在收入的確認(rèn)上。對(duì)經(jīng)營(yíng)模式風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估時(shí)，會(huì)對(duì)經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行全方位的調(diào)查了解，包括各種研發(fā)過程和盈利過程，對(duì)其細(xì)分項(xiàng)目（無形資產(chǎn)、開發(fā)支出和管理費(fèi)用）的各種信息和憑證也進(jìn)行仔細(xì)的核查。最后給出專業(yè)的評(píng)估意見。二是總體審計(jì)策略。總體審計(jì)策略從審計(jì)的范圍、溝通、方向和資源規(guī)劃等方面進(jìn)行，審計(jì)范圍：被審計(jì)單位及其旗下的一家旅行社，該旅行社2012年和2013年被納入合并報(bào)表，并于2013年年底被處置；審計(jì)溝通：發(fā)現(xiàn)差異及時(shí)與管理層、技術(shù)部和財(cái)務(wù)部溝通；審計(jì)方向：重點(diǎn)審計(jì)營(yíng)業(yè)收支、短期借款、管理費(fèi)用、無形資產(chǎn)、資產(chǎn)減值損失。審計(jì)資源規(guī)劃：注冊(cè)會(huì)計(jì)師，項(xiàng)目經(jīng)理和實(shí)習(xí)生各一名。三是具體審計(jì)計(jì)劃。在注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行初步的調(diào)查以后，得出寧波世游內(nèi)部控制建設(shè)較差的結(jié)論。為了降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，決定采取包含實(shí)質(zhì)性分析和細(xì)節(jié)測(cè)試的實(shí)質(zhì)性方案，用實(shí)質(zhì)性的程序去獲取充分的審計(jì)證據(jù)。

（2）寧波世游掛牌審計(jì)的實(shí)施階段。注冊(cè)會(huì)計(jì)師采取具體的措施將寧波世游的重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域和重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)中的風(fēng)險(xiǎn)降低到企業(yè)可控水平的過程即審計(jì)的實(shí)施階段。在初步進(jìn)行調(diào)查后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)該企業(yè)的內(nèi)部控制在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、組織結(jié)構(gòu)、監(jiān)督檢查和內(nèi)部控制等多個(gè)方面都存在問題，依據(jù)實(shí)質(zhì)性程序改善其不足之處。一是實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、范圍和時(shí)間。細(xì)節(jié)測(cè)試和實(shí)質(zhì)性分析程序是風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的具體措施。會(huì)計(jì)師在進(jìn)行詳細(xì)分析后，因?yàn)閷幉ㄊ烙蔚馁Y產(chǎn)結(jié)構(gòu)和業(yè)務(wù)等方面太過簡(jiǎn)單，所以對(duì)所有的重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域進(jìn)行了全面的實(shí)質(zhì)性程序，而對(duì)比如固定資產(chǎn)等價(jià)值和風(fēng)險(xiǎn)都較低的項(xiàng)目?jī)H進(jìn)行了簡(jiǎn)單抽樣。二是針對(duì)重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域的具體審計(jì)措施。在對(duì)無形資產(chǎn)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，首先注冊(cè)會(huì)計(jì)師要確定無形資產(chǎn)的所有權(quán)利都屬于寧波世游，然后再考慮無形資產(chǎn)的價(jià)值，無形資產(chǎn)的價(jià)值主要是依靠開發(fā)人員的成本來確定的，在檢查確認(rèn)時(shí)，檢查開發(fā)期間內(nèi)所有開發(fā)人員的工資單即可。銀行存款和庫(kù)存現(xiàn)金組成了貨幣資金，銀行存款采取跟函的方式和公司的財(cái)務(wù)人員進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)函證程序，庫(kù)存現(xiàn)金的審計(jì)可以直接進(jìn)行現(xiàn)金盤點(diǎn)。審計(jì)短期借款時(shí)，將借款合同和財(cái)務(wù)報(bào)表的記載數(shù)據(jù)進(jìn)行詳細(xì)對(duì)比，該企業(yè)的借款業(yè)務(wù)完全符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的，所有的借款都是有據(jù)可查的。對(duì)于利潤(rùn)表科目的審計(jì)，主要包括營(yíng)業(yè)成本、營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)外收入、管理費(fèi)用和資產(chǎn)減值損失。營(yíng)業(yè)成本的審計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師檢查抽查出的大額營(yíng)業(yè)收入的成本歸集是否合理。軟件開發(fā)是寧波世游的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的來源，軟件開發(fā)的成本主要包括無形資產(chǎn)的攤銷、電子設(shè)備的折舊和研發(fā)人員的工資，審計(jì)確定了其攤銷、折舊和工資單是合理的，因此確認(rèn)了寧波世游成本歸集的合理性。營(yíng)業(yè)收入的審計(jì)，檢查營(yíng)業(yè)收入的明細(xì)賬是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的主要審計(jì)程序。抽取收入較大的項(xiàng)目合同進(jìn)行審計(jì)，對(duì)比項(xiàng)目合同和實(shí)際收入，選擇項(xiàng)目合同時(shí)按照重要性的原則進(jìn)行。注冊(cè)會(huì)計(jì)師還會(huì)對(duì)寧波世游進(jìn)行收入截止性測(cè)試以防止企業(yè)在不同的會(huì)計(jì)期間進(jìn)行利潤(rùn)的調(diào)節(jié)。查驗(yàn)后，確認(rèn)寧波世游沒有提前確認(rèn)收入。營(yíng)業(yè)外收入的審計(jì)，調(diào)查發(fā)現(xiàn)，寧波世游的營(yíng)業(yè)外收入波動(dòng)較大，主要的營(yíng)業(yè)外收入為政府補(bǔ)助。審計(jì)時(shí)，對(duì)比銀行賬單和政府文件確認(rèn)了資金的流入，為防止企業(yè)利用這部分收入調(diào)節(jié)利潤(rùn)，規(guī)定資金收到之時(shí)，政府的補(bǔ)助才能被確認(rèn)為營(yíng)業(yè)外收入。管理費(fèi)用審計(jì)，寧波世游在報(bào)告期內(nèi)的管理費(fèi)用較高。因?yàn)橹?jǐn)慎性的原則，注冊(cè)會(huì)計(jì)師將研發(fā)支出全部費(fèi)用化，確認(rèn)了寧波世游的管理費(fèi)用全部符合規(guī)定，除了研發(fā)費(fèi)用外，還對(duì)一部分管理人員在研發(fā)期間的工資表以及期間公司規(guī)定的房屋租賃憑證進(jìn)行了審查。資產(chǎn)減值損失審計(jì)，資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備包括壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回，寧波世游的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在報(bào)告期有較大的波動(dòng)，減值損失2013年和2014年兩年差別也較大。公司對(duì)2012年和2013年出現(xiàn)的其他應(yīng)收款按照賬齡進(jìn)行了壞賬的準(zhǔn)備計(jì)提，在2014年，因相關(guān)關(guān)聯(lián)方資金占用的清理，大幅的壞賬準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回。注冊(cè)會(huì)計(jì)師確認(rèn)寧波世游進(jìn)行了合理的減值損失計(jì)提和轉(zhuǎn)回。

（3）寧波世游掛牌審計(jì)報(bào)告階段。在復(fù)核了寧波世游的審計(jì)底稿后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表的重大事項(xiàng)編制都符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定。在最終北京永拓會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具毫無保留意見的審計(jì)報(bào)告之前，還需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師先出具標(biāo)準(zhǔn)毫無保留意見的審計(jì)報(bào)告，并與寧波世游協(xié)商一致，形成最終的公開報(bào)告。

（三）寧波世游公司掛牌審計(jì)存在的問題

（1）對(duì)寧波世游所在行業(yè)缺乏充分認(rèn)識(shí)。寧波世游屬于軟件與信息技術(shù)服務(wù)業(yè)中的智慧旅游業(yè)，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言是一個(gè)從未接觸過的領(lǐng)域，缺乏對(duì)該類企業(yè)的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，從而導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師在行業(yè)特點(diǎn)、發(fā)展?fàn)顩r等方面對(duì)智慧旅游這一行業(yè)缺乏充分的認(rèn)識(shí)。其對(duì)該企業(yè)的審計(jì)工作造成了兩方面的負(fù)面影響。一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)該行業(yè)及其外部環(huán)境帶來的風(fēng)險(xiǎn)不能充分識(shí)別。寧波世游所在的智慧旅游業(yè)高度重視企業(yè)業(yè)績(jī)及其競(jìng)爭(zhēng)位置，這就會(huì)在一定程度上促使該公司采取虛增收入或高估資產(chǎn)等舞弊行為并傾向于選擇激進(jìn)的財(cái)務(wù)方案，此外新興行業(yè)缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)也給此類行為的實(shí)施提供了便利。由該行業(yè)的特點(diǎn)和發(fā)展現(xiàn)狀所帶來的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)問題在給財(cái)務(wù)報(bào)表的認(rèn)定帶來很多方面的負(fù)面影響，而這類風(fēng)險(xiǎn)問題卻很少受到注冊(cè)會(huì)計(jì)師的關(guān)注。另一方面，智慧旅游業(yè)的技術(shù)研發(fā)問題所涉及的專業(yè)性知識(shí)較多，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法在短期內(nèi)對(duì)其有深入的了解，這就使其對(duì)寧波世游的無形資產(chǎn)、收入確認(rèn)、費(fèi)用支出等方面的審計(jì)存在問題。

（2）未充分借助外部專家力量。行業(yè)專家尤其是軟件方面專家提出的專業(yè)意見能夠有效地減少注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于對(duì)行業(yè)特點(diǎn)不了解所帶來的負(fù)面影響，但是由于審計(jì)成本有限，在整個(gè)審計(jì)過程中注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要以寧波世游的內(nèi)部資料為依據(jù)做出審計(jì)判斷，甚至是直接利用該公司的內(nèi)部判斷，而并未尋求外部專家?guī)椭彩瞧洳蛔阒帯?/p>

（3）忽視對(duì)信息系統(tǒng)的審計(jì)。寧波世游作為智慧旅游行業(yè)的代表，在經(jīng)營(yíng)過程中很多方面都需要使用到互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)和信息系統(tǒng)軟件，尤其是各種數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)信息的搜集、處理和統(tǒng)計(jì)工作。但受知識(shí)的廣度和深度限制，公司財(cái)務(wù)工作者對(duì)IT系統(tǒng)缺乏了解，IT工作從業(yè)者也很少了解財(cái)務(wù)知識(shí)，這就使得公司統(tǒng)計(jì)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)在完整性和準(zhǔn)確性方面大打折扣。在整個(gè)審計(jì)過程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)寧波世游的信息系統(tǒng)缺乏關(guān)注，主要依靠獲取電子數(shù)據(jù)和紙質(zhì)數(shù)據(jù)，問題在于缺少了信息系統(tǒng)的審計(jì)支持，電子材料和數(shù)據(jù)的完整性和真實(shí)性難以得到保證。

（4）“謹(jǐn)慎性”原則把握不當(dāng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)寧波世游公司時(shí)，發(fā)現(xiàn)存有大量的研發(fā)支出，由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)該公司所屬的軟件開發(fā)行業(yè)缺乏專業(yè)認(rèn)識(shí)，所以很難對(duì)研究階段和開發(fā)階段做出準(zhǔn)確的劃分，此時(shí)考慮到“謹(jǐn)慎性”原則的要求，就會(huì)選擇把該企業(yè)所有的研發(fā)支出進(jìn)行費(fèi)用化處理。這樣處理避免了高估該公司的資產(chǎn)，降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，但是卻缺乏實(shí)質(zhì)性認(rèn)定，這也是審計(jì)存在的一個(gè)問題。

（5）分析程序不夠全面深入。本案例中對(duì)寧波世游的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的分析不夠充分，缺少對(duì)本公司與同行業(yè)其他公司差異情況的深入分析。對(duì)被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)狀況的深入了解是注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)的基礎(chǔ)，在此基礎(chǔ)之上還有許多重要方面不容忽視。例如，要詳細(xì)了解和評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)范圍、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、高層管理者的背景等問題，對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制、經(jīng)營(yíng)環(huán)境和產(chǎn)品的研發(fā)制造予以重視，對(duì)被審計(jì)企業(yè)的內(nèi)審報(bào)告及其上下游企業(yè)審計(jì)報(bào)告充分研究。只有對(duì)上述方面全面深入的分析到位，注冊(cè)會(huì)計(jì)師才能對(duì)被審計(jì)單位做出可靠的評(píng)價(jià)和判斷，并將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在預(yù)定水平。注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏對(duì)寧波世游非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的深入了解，只是在初步調(diào)查時(shí)對(duì)公司的高管進(jìn)行了一次簡(jiǎn)單的訪談，此次訪談的結(jié)果并不能使注冊(cè)會(huì)計(jì)師體會(huì)到寧波世游上層管理者的經(jīng)營(yíng)風(fēng)格，此外對(duì)該公司的發(fā)展戰(zhàn)略、經(jīng)營(yíng)規(guī)劃也缺乏深入的了解，這都使得后期審計(jì)工作不易開展。在這樣的審計(jì)背景下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師所依賴的只有收集到的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，而難以與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行充分的比對(duì)分析，也很難發(fā)現(xiàn)該企業(yè)存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

三、經(jīng)驗(yàn)總結(jié)及建議

（一）經(jīng)驗(yàn)總結(jié)

（1）實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序進(jìn)行進(jìn)一步審計(jì)。目前我國(guó)資本市場(chǎng)中，新三板上的互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)普遍存在著內(nèi)控工作的建設(shè)和維護(hù)狀況較差的問題，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)本例中寧波世游進(jìn)行審計(jì)時(shí)發(fā)現(xiàn)同樣存在這方面的問題。對(duì)此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師決定實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序進(jìn)行進(jìn)一步審計(jì)，完全依靠實(shí)質(zhì)性程序來收集證據(jù)使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到規(guī)定的水平而不再進(jìn)行控制測(cè)試。這在一定程度上解決了問題，但仍存在一定的缺陷。針對(duì)此類行業(yè)的特點(diǎn)，在前期調(diào)查時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以初步確定被審計(jì)單位內(nèi)控制度的可靠性和有效性。在審計(jì)的過程中，做好外部監(jiān)督工作，積極敦促客戶完善內(nèi)控工作，優(yōu)化組織結(jié)構(gòu)，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，從而逐步建立起良好的內(nèi)控制度，加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督檢查工作，確保信息得到更加快捷透明的傳遞。

（2）根據(jù)互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)特點(diǎn)重點(diǎn)審計(jì)。就寧波世游而言，一方面，公司沒有存貨，固定資產(chǎn)也僅有為研發(fā)產(chǎn)品而使用的一些電子設(shè)備，且往來科目額均較小。另一方面，公司無形資產(chǎn)總量占公司總資產(chǎn)的比重逐年上升，截止到2014年6月30日比重已超過50%，同時(shí)每年有大量的研發(fā)支出被費(fèi)用化處理計(jì)入到管理費(fèi)用中。在寧波世游成立之初，公司曾向銀行借入短期借款以保證后期研發(fā)投入。此外，該企業(yè)在軟件驗(yàn)收完成后確認(rèn)收入，收入的確認(rèn)按照完工百分比法進(jìn)行，同時(shí)主要有電子設(shè)備折舊、研發(fā)人員工資、無形資產(chǎn)攤銷等科目需要進(jìn)行成本分?jǐn)偅矣捎诓煌捻?xiàng)目都共同攤銷這些要素，所以單個(gè)項(xiàng)目的成本計(jì)算可能會(huì)存在偏差。以上這些處理都與傳統(tǒng)行業(yè)的處理存在很大差異，綜合考慮這些差異，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)將對(duì)寧波世游的審計(jì)重點(diǎn)集中在無形資產(chǎn)、營(yíng)業(yè)收支、管理費(fèi)用等科目。

（二）建議

（1）完善會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)工作的建議。

第一，深入了解互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)。強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位所在行業(yè)的認(rèn)識(shí)和了解，需要雙方的共同努力。從個(gè)人角度而言，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在完成對(duì)寧波世游的審計(jì)工作之后，應(yīng)將此次審計(jì)的材料和要點(diǎn)進(jìn)行整理、分析和歸檔，從而總結(jié)出智慧旅游業(yè)的行業(yè)特點(diǎn)及最佳審計(jì)方法，為未來審計(jì)同行業(yè)企業(yè)做好準(zhǔn)備。從事務(wù)所的角度分析，按行業(yè)分組來劃分會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以很好的避免審計(jì)時(shí)專業(yè)知識(shí)不足的問題。在審計(jì)寧波世游這類與互聯(lián)網(wǎng)密切相關(guān)的企業(yè)時(shí)，不僅要重視注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)工作方面的能力，更應(yīng)該關(guān)注在審計(jì)互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)的相關(guān)經(jīng)驗(yàn)。與此同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)把培養(yǎng)綜合型審計(jì)人才放在突出地位，通過培訓(xùn)、招聘等方式聚集更多的各領(lǐng)域“審計(jì)專家”。

第二，充分發(fā)揮互聯(lián)網(wǎng)專家的作用。全面的綜合型人才畢竟十分稀缺，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在精通財(cái)務(wù)知識(shí)的同時(shí)難以完全把控其他行業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，此時(shí)就需要借助外部專家的協(xié)助來完成審計(jì)工作。作為新興行業(yè)，智慧旅游業(yè)對(duì)于行業(yè)外人員難以在短時(shí)間內(nèi)深入了解，而寧波世游的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)又決定了對(duì)審計(jì)工作的展開需要軟件技術(shù)知識(shí)的支持。因此在進(jìn)行審計(jì)的過程中，面對(duì)未涉及過的相關(guān)專業(yè)知識(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)主動(dòng)尋求相關(guān)方面專家的幫助。同時(shí)值得注意的是外部專家的意見雖然可以作為審計(jì)證據(jù)，但這并不能減輕審計(jì)人員的工作責(zé)任，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還需要根據(jù)具體情況，在綜合考慮被審計(jì)單位的實(shí)際情況和專家給出的意見后獨(dú)立作出自己的判斷。

第三，加強(qiáng)信息系統(tǒng)審計(jì)。信息化程度高是互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的主要特點(diǎn)，信息系統(tǒng)承擔(dān)著財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的記錄、傳遞和保存的重任，因此審計(jì)時(shí)僅收集企業(yè)的電子化數(shù)據(jù)并無法保證其可靠性和完整性。此時(shí)就需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注信息系統(tǒng)本身是否完善可靠，只有在確保信息系統(tǒng)有效的前提下電子化數(shù)據(jù)才有審計(jì)價(jià)值。

第四，合理利用“謹(jǐn)慎性”原則。為避免高估資產(chǎn)和收入，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中，將寧波世游公司在無形資產(chǎn)研發(fā)階段的支出全部計(jì)入管理費(fèi)用、在收到政府補(bǔ)助時(shí)才確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入，這兩種行為都與實(shí)質(zhì)不符。正確的做法是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)參考專家意見以及同行業(yè)其他公司的處理方法，正確劃分研究階段和開發(fā)階段，將兩個(gè)階段的支出分別做費(fèi)用化處理和資本化處理。對(duì)于政府補(bǔ)助的處理，應(yīng)當(dāng)在查看相關(guān)政府補(bǔ)助條文后，以此為依據(jù)確定政府補(bǔ)助應(yīng)處的會(huì)計(jì)期間，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的處理原則，在判斷每筆補(bǔ)助的性質(zhì)是資產(chǎn)性還是收益性的基礎(chǔ)上進(jìn)行收入等的確認(rèn)。

第五，重視企業(yè)的非財(cái)務(wù)信息。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)寧波世游時(shí)，只是在前期的調(diào)查中就企業(yè)的非財(cái)務(wù)信息做了簡(jiǎn)單的訪談，了解不夠全面深入。并且在后期的審計(jì)過程中，關(guān)注的重點(diǎn)也只是放在了財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)方面。按照規(guī)定，在實(shí)際的審計(jì)過程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)密切關(guān)注財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和非財(cái)務(wù)信息之間的內(nèi)在聯(lián)系，從而分析判斷數(shù)據(jù)是否真實(shí)合理，識(shí)別是否存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而采取措施實(shí)施審計(jì)計(jì)劃、執(zhí)行審計(jì)程序。此外，在無形資產(chǎn)以及研發(fā)費(fèi)用方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師除了要關(guān)注前文所述的工資、折舊、攤銷等情況外，還應(yīng)與研發(fā)工作人員深入溝通交流，獲取該單位的相關(guān)研發(fā)文件。在收入確認(rèn)方面，與企業(yè)高管密切交流，了解被審計(jì)期間內(nèi)公司的發(fā)展情況，判斷管理層的說法是否和公司財(cái)務(wù)報(bào)表反映的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入變動(dòng)情況吻合。

（2）完善外部環(huán)境的建議。第一，制定具體細(xì)則和規(guī)定。目前我國(guó)對(duì)互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的掛牌審計(jì)仍然按照普通企業(yè)的審計(jì)要求來執(zhí)行，而缺少針對(duì)特殊性的具體準(zhǔn)則和規(guī)范，這就使得對(duì)該類企業(yè)的掛牌審計(jì)只能依靠注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷來進(jìn)行，一旦出現(xiàn)執(zhí)業(yè)人員能力不足或不盡職的情況就很容易導(dǎo)致各種審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。新三板的設(shè)立為小微高新企業(yè)提供了很好的融資平臺(tái)，越來越多的中小型互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)登陸新三板。在這樣的背景下，相關(guān)準(zhǔn)則和規(guī)范的出臺(tái)也就顯得尤為迫切。第二，加強(qiáng)對(duì)互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)掛牌審計(jì)的監(jiān)管。對(duì)股轉(zhuǎn)公司而言，可以從事前、事中、事后三階段的控制方面著手采取相應(yīng)的改進(jìn)措施。事前控制可以采取加強(qiáng)宣傳教育的方式樹立企業(yè)誠(chéng)實(shí)守信的經(jīng)營(yíng)理念；針對(duì)目前擬掛牌企業(yè)的持續(xù)增多，股轉(zhuǎn)公司的事中控制可以采取增多公司人手、擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模的方式，尤其應(yīng)重視對(duì)有相關(guān)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的工作人員的招募。對(duì)于事后控制，應(yīng)該定期、不定期地對(duì)新三板掛牌企業(yè)進(jìn)行抽查。

參考文獻(xiàn)：

［1］陳煒煜、李嵐嵐：《風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所中的應(yīng)用研究》，《經(jīng)營(yíng)管理者》2016年第8期。

作者：趙曉奇 單位：河南財(cái)政金融學(xué)院