建造合同預(yù)計(jì)損失的會(huì)計(jì)處理范文

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1建造合同預(yù)計(jì)損失的現(xiàn)行處理方法

根據(jù)會(huì)計(jì)原則中的謹(jǐn)慎性原則的要求,企業(yè)在對(duì)日常各項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)應(yīng)當(dāng)充分考慮企業(yè)所面臨的的各種風(fēng)險(xiǎn),對(duì)企業(yè)可能發(fā)生的損失和費(fèi)用做出合理估計(jì),并計(jì)提相應(yīng)的減值損失。我們根據(jù)2007年會(huì)計(jì)新準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定可知，在執(zhí)行一項(xiàng)建造合同中，如果出現(xiàn)一下情況，即預(yù)計(jì)總成本大于預(yù)計(jì)總收入時(shí)。我們應(yīng)該按照差額做相關(guān)處理，即借記“資產(chǎn)減值損失”貸記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”。而對(duì)于已經(jīng)計(jì)提了減值損失的相關(guān)業(yè)務(wù)，我們應(yīng)該在其完工時(shí)候借記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”。在合同執(zhí)行的期間，如果預(yù)計(jì)的損失有了變化，我們應(yīng)該按照其變化金額，按照相關(guān)政策調(diào)整存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的余額。

我們根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)——建造合同》第二十七條規(guī)定：合同預(yù)計(jì)總成本超過合同總收入的，應(yīng)當(dāng)將預(yù)計(jì)損失確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則附錄《會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理》對(duì)“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”的規(guī)定：企業(yè)在建造合同執(zhí)行中預(yù)計(jì)總成本超過合同總收入的，應(yīng)該按其差額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目。待合同完工時(shí)，借記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目。在完成合同期間，合同預(yù)計(jì)損失發(fā)生變化，應(yīng)按變化的金額，調(diào)整當(dāng)期存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。我們根據(jù)2007年新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則附錄中（《會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理》）對(duì)對(duì)“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”的規(guī)定，當(dāng)出現(xiàn)以下情形時(shí)，即在建造合同的執(zhí)行中如果預(yù)計(jì)總成本超過合同總收入時(shí)，我們應(yīng)該借記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”。而在合同完成期間，當(dāng)合同的預(yù)計(jì)損失發(fā)生變化時(shí)，我們應(yīng)該依據(jù)合同變化的金額去調(diào)整當(dāng)期存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

對(duì)于這個(gè)問題，我們可以舉個(gè)例子來說明：在某一個(gè)施工企業(yè)中，假設(shè)其簽訂了一份總金額為80萬元的固定造價(jià)合同，最初預(yù)計(jì)工程總成本為70萬元。第一年實(shí)際發(fā)生成本為30萬元。由于材料價(jià)格上漲等因素，年末預(yù)計(jì)為完成合同尚需發(fā)生成本60萬元。第二年實(shí)際發(fā)生成本仍為30萬元。年末預(yù)計(jì)完成合同尚需發(fā)生成本40萬元。第三年年末完成該工程，累計(jì)發(fā)生成本為130萬元。第一年：當(dāng)期確認(rèn)合同收入＝合同總收入×完工進(jìn)度－以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)的收入＝80×（30÷90）×100%－0＝2（7萬元）當(dāng)期確認(rèn)合同費(fèi)用＝合同預(yù)計(jì)總成本×完工進(jìn)度－以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)的費(fèi)用＝90×（30÷90）×100%－0＝3（0萬元）當(dāng)期確認(rèn)合同毛利＝當(dāng)期確認(rèn)合同收入－當(dāng)期確認(rèn)合同費(fèi)用＝－（3萬元）,由于預(yù)計(jì)總成本大于總收入，應(yīng)將預(yù)計(jì)損失立即確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。當(dāng)期應(yīng)計(jì)提的合同預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備＝（預(yù)計(jì)合同總成本－預(yù)計(jì)合同總收入）×（1－完工進(jìn)度）－以前預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備＝（90－80）×（1－30÷90×100%）－0＝（7萬元）。

第一年會(huì)計(jì)處理為：借：工程施工——合同成本30貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等30借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本30；貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入27工程施工——合同毛利3借：資產(chǎn)減值損失7貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備——合同預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備7第二年：同理，確認(rèn)合同收入＝80×（60÷100）×100%－27＝2（1萬元）；確認(rèn)的合同費(fèi)用＝100×（60÷100）×100%－30＝3（0萬元）；確認(rèn)的合同毛利＝21－30=－（9萬元）；當(dāng)期應(yīng)計(jì)提的合同預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備＝（100－80）×（1－60÷100×100%）－7＝（1萬元）。第二年會(huì)計(jì)處理：借：工程施工——合同成本30貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等30借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本30貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入21工程施工——合同毛利9借：資產(chǎn)減值損失1貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備——合同預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備1第三年：同理，確認(rèn)合同收入＝80－27－21＝3（2萬元）；確認(rèn)的合同費(fèi)用＝100－60＝4（0萬元）。確認(rèn)的合同毛利＝32－40＝－（8萬元）。第三年會(huì)計(jì)處理：借：工程施工——合同成本40貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等40借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本40貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入32工程施工———合同毛利8；借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備———合同預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備8貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本8借：工程結(jié)算80工程施工——合同毛利——20貸：工程施工——合同成本100借：應(yīng)收賬款80貸：工程結(jié)算80

2以虧損合同角度來看現(xiàn)行處理方法存在的不合理之處

我們根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定（主要是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》第四條）：與或有事項(xiàng)相關(guān)與或有事項(xiàng)相關(guān)的義務(wù)同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債：（1）該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)；（2）履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)；（3）該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量。我們根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定（主要是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》第八條）：當(dāng)出現(xiàn)以下情形，即待執(zhí)行的合同變成虧損合同時(shí)且其義務(wù)滿足以上會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。

對(duì)于完全符合了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則13號(hào)》這兩條規(guī)定的預(yù)計(jì)損失，我們可以將建造合同發(fā)生預(yù)計(jì)損失看做是企業(yè)的一項(xiàng)虧損合同。同事根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定：當(dāng)待執(zhí)行合同變成虧損合同、并且企業(yè)擁有合同標(biāo)的資產(chǎn)時(shí)，我們應(yīng)該先對(duì)標(biāo)的資產(chǎn)進(jìn)行資產(chǎn)減值測(cè)試，佳偶阿婆按照規(guī)定確認(rèn)減值損失。對(duì)于沒有合同標(biāo)的的資產(chǎn)，當(dāng)其虧損合同的相關(guān)義務(wù)滿足預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件時(shí)，我們確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。企業(yè)建造合同發(fā)生預(yù)計(jì)損失的現(xiàn)行會(huì)計(jì)處理契合了虧損合同中有標(biāo)的資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理。但是，建造合同中的標(biāo)的資產(chǎn)應(yīng)該是合同中明確規(guī)定的全部工程或者整個(gè)產(chǎn)品。很明顯，當(dāng)建造合同中發(fā)生預(yù)計(jì)損失時(shí)，并未完工，所以并不存在有合同標(biāo)的資產(chǎn)，不應(yīng)該計(jì)提“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目。

其次，建造合同發(fā)生預(yù)計(jì)損失計(jì)提的“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目，這并不符合其科目本身應(yīng)有的概念（。關(guān)于存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的概念，我們按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定去計(jì)算）。這里的存貨應(yīng)該是企業(yè)現(xiàn)有的存貨而并不是企業(yè)即將要形成的存貨。而現(xiàn)行的建造合同預(yù)計(jì)損失處理中，計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備其本質(zhì)卻是剩余的、為完成合同將要發(fā)生的損失，是企業(yè)即將形成“存貨”的損失，這不符合計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的常理和概念。這樣可能會(huì)造成計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的數(shù)額甚至比企業(yè)形成的“存貨”數(shù)額還要大。比如，一項(xiàng)工程合同造價(jià)為80萬，估計(jì)成本為70萬，第一年發(fā)生成本10萬元，預(yù)計(jì)未來完成工程還需90萬元。按照現(xiàn)行的預(yù)計(jì)損失的處理方法，可以得到第一年結(jié)轉(zhuǎn)的工程施工成本為10萬元，第一年應(yīng)該計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為：（100－80）×（1－10÷100）－0＝18。計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備比確認(rèn)的工程施工的成本還要大，不符合常理。另一方面，某些企業(yè)可以利用建造合同預(yù)計(jì)損失的現(xiàn)行處理計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備達(dá)到操縱利潤(rùn)的目的。企業(yè)可以通過多計(jì)提或少計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備虛減或虛增利潤(rùn)，提供了不實(shí)的財(cái)務(wù)信息。如果一項(xiàng)建造合同的合同期限較長(zhǎng)，那么企業(yè)就可以在多年利用建造合同來操縱利潤(rùn)。

3以虧損合同角度改進(jìn)現(xiàn)行處理方法

將建造合同發(fā)生預(yù)計(jì)損失視同虧損合同未存在標(biāo)的資產(chǎn)的情況來進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，當(dāng)預(yù)計(jì)總成本超過總收入時(shí)，借記“營(yíng)業(yè)外支出”，貸記“預(yù)計(jì)負(fù)債”，履行建造合同的每個(gè)會(huì)計(jì)期間，計(jì)算當(dāng)期應(yīng)計(jì)提的預(yù)計(jì)負(fù)債并調(diào)整預(yù)計(jì)負(fù)債科目余額。合同完工時(shí)，按照虧損合同的處理方法，將預(yù)計(jì)負(fù)債科目余額沖減合同成本。借記“預(yù)計(jì)負(fù)債”貸記“工程施工——合同成本”科目。具體會(huì)計(jì)處理如下：沿用上文案例，第一年確認(rèn)的合同成本、合同費(fèi)用和合同收入不發(fā)生不變，將預(yù)計(jì)損失計(jì)入預(yù)計(jì)負(fù)債科目，會(huì)計(jì)處理為：借：工程施工——合同成本30貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等30借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本30貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入27工程施工——合同毛利3借：營(yíng)業(yè)外支出7貸：預(yù)計(jì)負(fù)債7第二年確認(rèn)的合同成本、合同費(fèi)用和合同收入不發(fā)生變化，當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債=（100－80）×（1－60÷100×100%）－7＝（1萬元）。會(huì)計(jì)處理為：借：工程施工——合同成本30貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等30借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本30貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入21工程施工——合同毛利9借：營(yíng)業(yè)外支出1貸：預(yù)計(jì)負(fù)債1第三年確認(rèn)的合同費(fèi)用、合同收入不發(fā)生變化，工程完工，將預(yù)計(jì)負(fù)債科目沖減合同成本。會(huì)計(jì)處理為：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本40，貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入32。

工程施工———合同毛利8；借：預(yù)計(jì)負(fù)債8貸：工程施工——合同成本8借：工程結(jié)算80工程施工——合同毛利20貸：工程施工——合同成本92營(yíng)業(yè)外支出8借：應(yīng)收賬款80貸：工程結(jié)算80以虧損合同角度來處理建造合同的預(yù)計(jì)損失，不僅使得建造合同預(yù)計(jì)損失會(huì)計(jì)處理符合準(zhǔn)則要求，也使得該處理符合了常理。另一方面，由于建造合同的預(yù)計(jì)損失確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，企業(yè)需要在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露預(yù)計(jì)負(fù)債的種類、形成原因以及經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性等說明，可以明顯降低企業(yè)通過建造合同預(yù)計(jì)損失，去操控企業(yè)利潤(rùn)的空間。更重要的是如果我們這樣進(jìn)行，可以使得建造合同損失的相關(guān)處理做到有理有據(jù)，可一讓相關(guān)具體準(zhǔn)則之間取得突破性的聯(lián)系，即可以使得《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)——建造合同》之間取得聯(lián)系。

綜上所述：本文根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)———建造合同》第二十七條規(guī)定以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則附錄《會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理》對(duì)“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”的規(guī)定，并聯(lián)系虧損合同的相關(guān)會(huì)計(jì)處理方法，對(duì)建造合同預(yù)計(jì)損失的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了改進(jìn)。以虧損合同角度為切入口分析了建造合同發(fā)生預(yù)計(jì)損失情況下會(huì)計(jì)處理的不合理之處，并根據(jù)相關(guān)的規(guī)定給予相關(guān)的建議與改正。使得建造合同預(yù)計(jì)損失處理不僅符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，而且使其更符合常理，并統(tǒng)一了虧損合同的會(huì)計(jì)處理，并且有理可依。

作者：王霖棟 單位：新疆財(cái)經(jīng)大學(xué)工商管理學(xué)院