目標視角的政府責任審計范文

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《審計與理財雜志》2014年第六期

一、國有企業經濟責任審計的文獻綜述

（一）國內研究現狀

我國在經濟責任審計的發展上起步較晚，尚未形成成熟的理論體系和研究學派，因此，我國對于經濟責任審計的研究主要依靠審計人員的實踐經驗和案例分析，來總結國有企業經濟責任審計的方法和基本理論結果。我國學者認為經濟責任審計是我國在進入常態化經濟大環境下的重要審計組成模式，充分利用經濟責任審計實現國家治理的功能，并最終對國有企業的管理實現全局掌控。李林（2015）認為經濟責任審計要在統一的權利義務基礎上，區分不同類型領導干部的經濟責任內容，由此建立健全各類科學、全面的審計評價體系。首先，對于審計的前期資料收集等要全面客觀，不能只單純從一個指標角度進行全局判斷，而產生錯誤和片面的審計評價。其次，對于所有作出的評價都必須建立在完整的審計資料基礎上，做到有理可依。劉學明（2016）也認為國有企業經濟責任審計是我國建設有中國特色社會主義國家經濟中的重要組成部分，是我國進行國有資產管控和監督的重要手段，我國必須通過完善的經濟責任審計制度，從而倒逼國有企業進行相關制度改革，以更好地適應新常態下的國有企業經濟發展模式。任慧莉（2016）認為經濟責任審計的發展是我國經濟發展階段的必然產物，也是審計獨立性發展的創新性結果。經濟責任審計的產生是政府部門或相關國有資產管理者提出對企業管理者管理過程的了解需求，再結合定量和定性的評價原則，進而通過量化相關評價體系以更好地發揮經濟責任審計對于完善國家治理的作用。

（二）國外研究現狀

國外經濟責任審計的發展以文藝復興運動為起點，并隨著注冊會計師行業的發展而逐步完善發展起來。20世紀初期，經濟責任審計存在的目的主要是通過審查相關企業的財務報表，以此來判定該企業營運發展情況。在第二次世界大戰以后，經濟責任審計有了更大的突破和發展。審計范圍不再局限于原有的財務方面，更擴展到企業內部管理控制制度以及企業經營管理者的義務和責任，以此實現審計從財務到綜合的跨越。國外學者認為，政府績效審計作為經濟責任審計中的一種，主要目是通過審核相關政府責任部門的管理和決策過程，查證該過程中是否存在政府部門不作為、違規違紀現象等，以此更好地督促政府部門為民眾做實事，提高政府管理效率。此外，在經濟責任審計是如何產生的問題上，國外學者認為應該以經濟責任為根本源頭。國家審計與經濟責任是同步產生和發展的，從根本上說，經濟責任是國家審計產生的基礎和前提，正是因為國家對于相關權利擁有者的管理過程產生質疑，才會有審計的委托和需求，并由此促進國家審計的發展。國外雖然沒有設置專門的機構進行國有企業或政府部門相關領導人的經濟責任審計機構，但他們國家審計產生的目的都是為了維護國家或民眾的根本權益，也是監督和督促相關領導人更好地發揮管理職能和管理效率的重要手段。國外對于效益審計的研究比較成熟，一般都是通過理論、實踐以及相關的數據進行大數據分析和說明，以此驗證績效審計對于國家管理的重要作用。

二、新常態下國有企業經濟責任審計的比較研究

（一）經濟責任審計與受托經濟責任的比較研究

經濟責任審計從本質上說是國有企業領導人的監督手段，是伴隨著經濟新常態而逐步完善的審計形式；從根源來說，經濟責任審計的原型是受托經濟責任制。受托經濟責任制度是經濟責任審計產生的基礎，是指受托人對于委托人在經營管理方面的受托義務所產生的受托責任。但是，受托經濟責任制度是經濟責任審計產生的必要條件而不是充分條件，也就是說即使有受托經濟責任制度也不一定都會有經濟責任審計。假如說，受托人不是受到外部審計機構的委托而是由自己親自完成審查評價活動，那經濟責任審計就不會產生。因此，經濟責任審計產生的首要條件是經營管理的受托人接受外部審計機構的監督而產生的獨立審計行為。受托經濟責任審計關系是審計發展的重要基礎和推動力。首先，受托經濟責任是審計發展的前提和基礎。在不同的歷史時期，經濟責任審計有著不同的內涵和展現形式。最初，經濟責任審計只是單純的經濟方面審計。隨著我國經濟發展的多元化和市場化，經濟責任審計逐步向環境審計和社會責任審計等多元素擴展，并最終形成包括財務責任、環境責任、社會責任以及國企內控等綜合性管理的多元化審計內容。其次，受托經濟發展的根源是市場經濟的高度化發展。資源的占有與管理者分離程度逐步擴大，越來越明晰的內部權力分配為經濟責任審計的發展創造了基礎。也正是由于市場經濟的發展和新常態的逐步成熟，社會經濟中出現了諸如信貸關系、征納稅關系等新型關系內容，這些新的社會關系相互交織為我國經濟責任審計的發展創造了改革的環境，也為我國國有企業經濟的健康發展奠定了基礎。最后，經濟責任審計產生的直接原因是國有企業的資本占有者對于國有企業經營管理者的管理過程無法全面監督，因而產生經濟責任審計以期通過審計對于經營管理過程起到全面了解和監督的作用。當資本占有者對其經濟管理者的經營過程產生質疑時，經濟責任審計是最直觀的了解方式，并最終通過審計評估結果查看經營管理者是否存在貪污違紀行為，是否對于企業的全面監管履行職責，是否維護企業員工的合法權益，是否對企業的重大決策負責，是否從企業發展的角度提出相關重要改革決策等。在現階段，由于制度和現實的約束，國有資本占有者對于經濟管理者無法直接進行監督和檢查工作，獨立的審計是資本占有者實現監督和審核權利的重要措施。

（二）經濟責任審計與日常審計的比較研究

經濟責任審計與日常審計都具備對被審計對象的監督和審核作用，但兩者在審計對象、審計程序和審計方法上存在諸多不同。1、審計對象不同。按照我國相關審計辦法規定，經濟責任審計的審計對象主要是指中央政府機構、事業單位以及國有企業法定代表人等。而日常審計的審計對象主要是普通單位的日常財務收支和預算執行情況等，主要以被審計單位為對象，而經濟責任審計的審計對象不僅包括常規審計的審計內容，還包括企業領導干部履行經濟責任的過程，任職期間的內控管理以及黨建工作執行情況等。這是經濟責任審計對象范圍的再擴大和再提升，同時也加大審計風險和審計難度。2、審計程序不同。我國相關經濟責任審計實施細則中明確規定，經濟責任審計與日常審計在審計程序上存在一定區別。第一，審計依據不同。經濟責任審計由各地經濟責任審計領導小組起草相關工作草案并交由各地審計機關具體負責，而日常審計主要由各級審計機關依據年度審計安排和上級領導安排開展，具有一定的計劃性。第二，審計報告的主要內容不同。經濟責任審計的審計報告不僅要審計相關部門的整體經濟發展狀況和財務運作情況，更要評價相關領導干部在任職期間內的履職情況、重大決策的開展情況和決定過程以及領導人對于相關部門的管理作用等。第三，審計報告需要征求意見的范圍不同。經濟責任審計報告出具之前，不僅要征求被審計單位相關領導人的意見，更要征求被審計單位領導本人的意見，但對調查中涉及領導人的重大案件可以在征求相關組織意見之后暫不通知領導本人。同時，對于審計中發現的可能存在的貪腐等重大違規現象，也可直接送達本級黨委或相關領導部門，而無需通過經濟責任審計報告進行披露。

三、新常態下國有企業經濟責任審計存在的問題

（一）我國國有企業經濟責任審計風險較大

與年度財務審計相比而言，國有經濟責任審計的審計期間較長，同時，大部分國有企業存在下屬二級公司等，還需要對年度資產負債表以及下屬單位財務報表的合并等作出判斷，加大審計風險。

（二）我國國有企業經濟責任審計效率低下

一方面，因為審計人員缺乏經濟責任審計經驗，無法很好地區分審計的重點和難點，導致在審計執行過程中存在重點不分的現象，漫天撒網但審查結果不明顯；另一方面，因為審計人員對于經濟責任審計的執行過程沒有理清程序，沒有根據經濟責任審計的原則進行合理的程序安排，導致時間浪費在無關緊要的小問題上而重點問題未抓住。此外，經濟責任審計人員在進行審計時未充分利用被審計單位原有的內部審計成果參考，很多問題可以通過前期查看內部審計報告找出端倪，以此提高經濟責任審計的效率。

（三）我國國有企業經濟責任審計的結果沒有在實踐中得到充分利用

首先，我國目前對于經濟責任審計的執行大多安排在國有企業領導即將離任時，而經濟責任審計的審計期間是國有企業領導人任職的3—5年期間或者更長，很可能審計結果還沒出來，領導已經離任。導致新的任職領導人不認同審計結果，而已經離任的領導人又不買賬的尷尬局面。其次，如果在經濟責任審計中發現重大問題，按規定應該對領導人進行相關懲處，但離任的調動決定已經下達，就會給上級人事部門帶來被動的局面，影響人事部門今后的公信力。

四、新常態下完善我國國有企業經濟責任審計的對策建議

為更好地完善和發展我國國有企業經濟責任審計制度，建議從以下幾方面進行著手改進。

（一）全面規避國有企業經濟責任審計風險

1、在進行國有企業經濟責任審計之前，要對被審計的國有企業進行事前資料摸查。通過搜集被審計單位相關的實際情況，結合原有的內部審計報告，梳理出針對該企業的審計方案，并對每一個內容和步驟做出完備的策劃方案。同時，要對過程中可能存在的風險點進行事先考慮，提出相應的解決方案。對于經濟責任審計中常規化的固有風險，要運用專業的評估模型進行風險界定，隨之調整審計的程序，全面規避經濟責任審計風險。2、參與經濟責任審計的成員要有嚴格的組織紀律性。負責審計的領導人員要事先制定嚴格的審計紀律，包括在調查取證中保證資料的真實客觀性，禁止私下進行審計信息交換等違規行為。同時，作為專業的審計人員，要時刻提高自身的審計風險意識和控制能力，熟練掌握被調查企業所在行業的特征和該企業特殊的因素等，運用專業的技術進行判斷。此外，作為新常態經濟大環境下的審計，必須具備結合專業審計知識以及計算機網絡技術、了解被審計單位相關規章制度等綜合性能力，并遵守審計的基本職業道德和謹慎的工作態度，避免因審計人員自身風險意識薄弱而造成的審計風險。

（二）全面提高國有企業經濟責任的審計效率

審計人員的專業水平是決定經濟責任審計效的關鍵因素，也是經濟責任審計不可或缺的重要組成部分。與傳統的審計相比，經濟責任審計有著比較特殊的審計目的、內容和對象，審計依據和評價指標也尚未形成標準的體系。因此，這無形中會降低經濟責任審計的效率，建議從以下兩方面進行改進。1、改進審計方法。鑒于目前我國國有企業經濟責任審計的審計內容較多且時間跨度較大，現有的審計組人員時間和精力不夠，但可以結合原有的審計經驗總結出高校的審計方法。比如，審計人員事先結合原有的審計經驗對被審計企業設計審計需要查明的相關指標，按重要程度進行先后羅列，再按指標進行分組分配，力爭在最短的時間內達到最高的審計成果。同時，可以將事先準備好的指標表格轉交給被審計企業，要求對方相關人員按指標準備相應的審計資料，以減少審計過程中查找資料的時間。此外，對于被審計單位的重大決策事項以及可能存在保密性的事項要嚴格做到謹慎性審查，直接通過現場審查等方式避免因事前審查帶來的審計資料被篡改等風險。2、充分利用內部審計資源，提高審計效率。內部審計是企業日常審計的重要組成部分，對于企業的經濟責任審計起到重要的借鑒作用。內部審計與經濟責任審計不同，前者主要關注企業的日常經營管理活動是否存在違規違紀，企業內部管理控制上是否存在漏洞以及企業整體經營狀況是否改善等。而經濟責任審計的審計對象主要是被審計企業的領導人，且主要由上級機關委托外部審計人員進行，對被審計企業了解不多，給審計人員進行經濟責任審計帶來困難，延緩審計進度。因此，經濟責任審計可以充分結合已有的內部審計，參考內部審計中提出的建議進行重點突破，迅速理清被審計單位的問題清單和重點難點，就此緩解因前期情況不了解帶來的難題，以此降低經濟責任審計風險，提高審計效率。

（三）切實加強經濟責任審計的結果

落實開展經濟責任審計的初衷在于通過審計查明被審計企業領導人在任職期間可能存在的工作問題，并針對此提出相關改善建議以此規避日后可能出現的類似問題，全面提高企業的工作效率。因此，提高審計效率的根本保障是全面落實經濟責任審計的審計結果，并加強日常工作的落實，切實體現審計的作用效果。1、要嚴格落實經濟責任審計的結果公示制度。我國審計相關法律規定，審計結果作為審計的最終成果和企業完善的指導方向，必須依法對外開放以體現審計的職能。但從目前我國國有企業經濟責任審計的成果通報來看，大部分企業的審計結果通報僅局限在被審計企業的中層以上干部，其他普通員工對審計結果無法了解。同時，對于審計后期的整改上，也是由相關負責人直接牽頭落實，并由本單位紀檢監察部進行跟蹤追溯，普通員工只能作為配合者參與其中，對于其中完整的審計結果無法查看，失去了審計結果公開的意義。建議今后對于經濟責任審計結果的公告采取全部透明化，擴大審計報告的知曉范圍，達到企業全員參與監督的效果，切實提高國有企業領導人的管理能力和經營效率。2、加大經濟責任審計中領導干部的懲處力度。目前在國有企業經濟責任審計的開展上，給大部分民眾留下的印象是“走走過場”，沒有實質上審計應有的懲處力度。因為大部分經濟責任審計是在國有企業領導人即將離職時進行，往往審計結果還沒出來領導人已經離任，待審計結果出具發現原任領導人存在若干問題，除非該問題屬于重大違規違紀行為，造成重大社會影響等，一般情況下都不會影響原領導干部已經生效的人事調動，失去了審計應有的懲戒力度。因此，建議經濟責任審計采用先審計后歷任的制度，在審計結果未出具之前，原有領導人不得進行人事調動或升遷。同時，對于審計結果中出現的問題，要及時進行嚴肅處理和改進，加大懲處力度，以公開客觀的方式進行審計結果的執行，真正發揮經濟責任審計對促進國有企業健康發展的重要作用，并以此實現國有企業在經濟新常態下的轉型。

（四）創新新常態下經濟責任審計內容

隨著我國經濟新常態的逐步推進，尤其是黨的的勝利召開，黨中央對于國有企業的管理和貪污問題提出了更高的要求。國有企業領導者作為國有資產管理的直接人，要切實加強企業的黨風廉政建設，加大對于貪腐問題的懲處力度，同時要積極轉變新常態下國企管理的模式和思路，創新宏觀調控下的國有企業改革。切實保障和改善民生，注重新常態下生態文明建設的布局，主動迎合新常態下國有企業管理可能遇到的問題。經濟責任審計作為國有企業加強管理的重要促進措施，應該緊緊圍繞黨和國家的中心要求，緊跟黨的提出的新任務和新要求，切實創新審計內容和審計方法，實現經濟責任審計的初衷。國有企業作為當地經濟的重要組成部分，對當地的稅收和促進就業方面發揮著不可或缺的作用。因此，國有企業領導人在進行重大決策時不僅要從本企業經營目標出發，更要結合當地的民生實際和財政政策，切實發揮國有企業應有的正面引領作用，為當地其他企業做出表率，從而更好地促進當地政府政策落實等。同時，作為國有企業監督途徑的經濟責任審計也應與時俱進，在審計內容上除了要安排常規審計中應有的財務收支、經營情況等基礎指標之外，還應重點關注國有企業領導人對于黨和國家相關經濟政策部署的執行情況，對于當地生態文明建設以及民生改善方面的貢獻，對于經濟新常態下的改革創新情況等。國有企業經濟責任審計作為國有企業管理的監督者，要充分結合現狀與時俱進，不斷創新和豐富審計內容，真正發揮經濟責任審計對于國有企業領導人的鞭策作用。

作者：魏婷 單位：重慶廣播電視大學/重慶工商職業學院