國際審計(jì)范文

摘要隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展，審計(jì)準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)的國際協(xié)調(diào)問題已成為審計(jì)職業(yè)界和理論界的一個(gè)重大課題，文章在探討審計(jì)準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)含義、意義的基礎(chǔ)上，對(duì)其現(xiàn)狀和未來的發(fā)展進(jìn)行評(píng)述。

關(guān)鍵詞審計(jì)準(zhǔn)則協(xié)調(diào)現(xiàn)狀

1審計(jì)準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)的含義

審計(jì)準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)是國際審計(jì)領(lǐng)域的基本問題之一，研究審計(jì)準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)首先必須明確協(xié)調(diào)的含義：

坎貝爾認(rèn)為：協(xié)調(diào)一般指通過縮小差異逐步趨同。但協(xié)調(diào)并非指嚴(yán)格的統(tǒng)一。

L·S阿明和L·H·拉德賴夫指出：“協(xié)調(diào)就是一種縮小各種標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)務(wù)差異以形成一套精密的可接受的標(biāo)準(zhǔn)和慣例的過程。協(xié)調(diào)過程將在一個(gè)國家、一個(gè)地區(qū)或國際的基礎(chǔ)上進(jìn)行。”

L·M·塞繆爾斯和A·G·派珀認(rèn)為：“協(xié)調(diào)就是試圖歸納不同的制度，把多樣化的實(shí)務(wù)并入和組合成能產(chǎn)生共同合作結(jié)果的有序結(jié)構(gòu)的過程，是減少差異的過程。”

日本學(xué)者松閘信男教授認(rèn)為：“協(xié)調(diào)就是將形成跨國企業(yè)的各子公司所在國不同法律、經(jīng)濟(jì)、政治和社會(huì)環(huán)境的差異而形成的不同審計(jì)制度，在與跨國公司有牽連的各個(gè)國家、進(jìn)而在全世界形成統(tǒng)一秩序。”

1審計(jì)準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)的含義

審計(jì)準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)是國際審計(jì)領(lǐng)域的基本問題之一，研究審計(jì)準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)首先必須明確協(xié)調(diào)的含義：

坎貝爾認(rèn)為：協(xié)調(diào)一般指通過縮小差異逐步趨同。但協(xié)調(diào)并非指嚴(yán)格的統(tǒng)一。

L·S阿明和L·H·拉德賴夫指出：“協(xié)調(diào)就是一種縮小各種標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)務(wù)差異以形成一套精密的可接受的標(biāo)準(zhǔn)和慣例的過程。協(xié)調(diào)過程將在一個(gè)國家、一個(gè)地區(qū)或國際的基礎(chǔ)上進(jìn)行。”

L·M·塞繆爾斯和A·G·派珀認(rèn)為：“協(xié)調(diào)就是試圖歸納不同的制度，把多樣化的實(shí)務(wù)并入和組合成能產(chǎn)生共同合作結(jié)果的有序結(jié)構(gòu)的過程，是減少差異的過程。”

日本學(xué)者松閘信男教授認(rèn)為：“協(xié)調(diào)就是將形成跨國企業(yè)的各子公司所在國不同法律、經(jīng)濟(jì)、政治和社會(huì)環(huán)境的差異而形成的不同審計(jì)制度，在與跨國公司有牽連的各個(gè)國家、進(jìn)而在全世界形成統(tǒng)一秩序。”

我國學(xué)者李寶震、郝振平認(rèn)為：“所謂國際協(xié)調(diào)是指各國的某些機(jī)構(gòu)或團(tuán)體在國際范圍內(nèi)結(jié)成統(tǒng)一組織，經(jīng)過協(xié)商討論，共同努力建立標(biāo)準(zhǔn)，以期縮小差異，使審計(jì)實(shí)務(wù)趨于標(biāo)準(zhǔn)化的活動(dòng)。”

根據(jù)上述關(guān)于協(xié)調(diào)的論述，我們認(rèn)為，審計(jì)準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)是有關(guān)機(jī)構(gòu)在世界范圍內(nèi)對(duì)不同的審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行調(diào)和，縮小差異并使之逐步走向統(tǒng)一的過程。

2009年10月3日，國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)了財(cái)政部《關(guān)于加快發(fā)展我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的若干意見》（國辦發(fā)〔2009〕56號(hào)，以下簡稱“《意見》”）。根據(jù)《意見》規(guī)劃的目標(biāo)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)將用5年至10年的時(shí)間，重點(diǎn)扶持10家左右具有核心競爭力、能夠跨國經(jīng)營并提供綜合服務(wù)的大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所。那么會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)如何做大做強(qiáng)走出去？審計(jì)準(zhǔn)則國際趨同戰(zhàn)略為實(shí)施做大做強(qiáng)戰(zhàn)略提供了重要條件。

審計(jì)準(zhǔn)則國際趨同是會(huì)計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)的前提實(shí)現(xiàn)審計(jì)準(zhǔn)則國際趨同是審計(jì)技術(shù)革新的必然要求。會(huì)計(jì)師事務(wù)所要做大做強(qiáng)，必然會(huì)接受規(guī)模越來越大的審計(jì)客戶。如果依靠傳統(tǒng)的賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)技術(shù)，是無法應(yīng)對(duì)日益復(fù)雜的被審計(jì)單位的。實(shí)現(xiàn)國際趨同后的審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)技術(shù)，將有限的審計(jì)資源集中于錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高的領(lǐng)域，這不僅有助于降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，也使接受規(guī)模很大的審計(jì)客戶變得可能。因此，審計(jì)準(zhǔn)則國際趨同為實(shí)施做大做強(qiáng)戰(zhàn)略做了充分的技術(shù)準(zhǔn)備。

同時(shí)，審計(jì)準(zhǔn)則國際趨同是我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所獲得國外資本市場認(rèn)可的前提條件。要實(shí)施做大做強(qiáng)戰(zhàn)略，會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的業(yè)務(wù)報(bào)告必需獲得國外資本市場的認(rèn)可，這里就存在一個(gè)審計(jì)準(zhǔn)則等效的問題。要讓國外市場認(rèn)可我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的業(yè)務(wù)報(bào)告，前提必須是我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所遵循的審計(jì)準(zhǔn)則獲得其認(rèn)可。如果我國審計(jì)準(zhǔn)則不能做到國際趨同，那就意味著我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的業(yè)務(wù)報(bào)告不可能獲得國外資本市場的認(rèn)可，“走出去”也就成了一句空話。

自2006年2月新的審計(jì)準(zhǔn)則以來，中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)一直在致力于與其他國家或地區(qū)的審計(jì)準(zhǔn)則等效認(rèn)同工作。2007年12月6日，中國審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)與香港會(huì)計(jì)師公會(huì)簽署了《關(guān)于內(nèi)地審計(jì)準(zhǔn)則與香港審計(jì)準(zhǔn)則等效的聯(lián)合聲明》，等效認(rèn)同工作取得重大突破，為我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所走出國門、從事h股審計(jì)業(yè)務(wù)準(zhǔn)備了條件。

此外，審計(jì)準(zhǔn)則國際趨同是會(huì)計(jì)師事務(wù)所加強(qiáng)自身質(zhì)量控制體系建設(shè)的要求。質(zhì)量和信譽(yù)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的立身之道，如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所在做大做強(qiáng)的過程中出現(xiàn)審計(jì)失敗，將對(duì)其造成不可估量的損失，其做大做強(qiáng)之路可能戛然而止。國際審計(jì)準(zhǔn)則有著嚴(yán)密的質(zhì)量控制規(guī)定，與其趨同，將有助于我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立嚴(yán)格的質(zhì)量控制體系。

為了回應(yīng)g20和國際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)實(shí)施全球統(tǒng)一的獨(dú)立性準(zhǔn)則的要求，中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)認(rèn)真總結(jié)以往的職業(yè)道德實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，借鑒新修訂的國際會(huì)計(jì)師職業(yè)道德，并于2009年10月了《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德守則》，實(shí)現(xiàn)了職業(yè)道德守則的國際趨同，這對(duì)加強(qiáng)我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所加強(qiáng)自身質(zhì)量控制體系建設(shè)無疑又是一大幫助。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)進(jìn)一步促進(jìn)了審計(jì)準(zhǔn)則國際趨同財(cái)政部副部長王軍指出，中國審計(jì)準(zhǔn)則走國際趨同道路的原則和主張是：趨同是進(jìn)步、是方向；趨同不等同于相同；趨同需要一個(gè)過程；趨同是一種互動(dòng)。那么如何與國際審計(jì)準(zhǔn)則互動(dòng)，實(shí)現(xiàn)與國際審計(jì)準(zhǔn)則更好的趨同？也離不開會(huì)計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)的有力支持。

我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所的做大做強(qiáng)，勢(shì)必會(huì)增強(qiáng)我國在制定國際審計(jì)準(zhǔn)則方面的話語權(quán)。通過參與國際審計(jì)準(zhǔn)則的制定，將我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所中一些好的技術(shù)和做法與全球會(huì)計(jì)師共享，實(shí)現(xiàn)與國際審計(jì)準(zhǔn)則的互動(dòng)，從而可以進(jìn)一步促進(jìn)我國審計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同。

一、引言

1962年美國的卡爾遜出版《寂靜的春天》一書，喚起了人們對(duì)環(huán)境保護(hù)的高度重視。自產(chǎn)業(yè)革命以來，高能耗、高污染的粗放型經(jīng)濟(jì)增長模式給地球和人類自身帶來了毀滅性災(zāi)難。日益嚴(yán)重的污染，森林、淡水等自然資源的銳減，地震、海嘯等生態(tài)災(zāi)害的頻發(fā)，對(duì)人類社會(huì)的生存和發(fā)展構(gòu)成了現(xiàn)實(shí)威脅。世界各國政府和組織不得不認(rèn)真對(duì)待環(huán)境保護(hù)問題，投入大量的公共財(cái)政資金。以中國為例，從“六五”到“十五”期間，我國環(huán)保投資由150億、550億、800多億、3600億增長到7000億，“十一五”期間達(dá)到13750億，占同期GDP的比重高達(dá)1.6％。根據(jù)國家環(huán)保部最新研究預(yù)測，“十二五”期間我國環(huán)保投入預(yù)計(jì)將上升至3.1萬億，在“十一五”的基礎(chǔ)上翻番。作為看管人民“錢袋子”的最重要監(jiān)督主體，國家審計(jì)當(dāng)然需要審查環(huán)保財(cái)政資金使用的合規(guī)性、經(jīng)濟(jì)性和效益性。《審計(jì)署2008至2012年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》將資源環(huán)境審計(jì)列為六大審計(jì)類型之一，表明其維護(hù)國家環(huán)境安全、發(fā)揮審計(jì)機(jī)關(guān)在資源管理和環(huán)境保護(hù)中積極作用的堅(jiān)定決心。它山之石，可以攻玉。掌握世界其他國家環(huán)境審計(jì)的進(jìn)展和狀況，有助于加快我國環(huán)境審計(jì)的實(shí)施步伐，提升環(huán)境審計(jì)的質(zhì)量。

二、WGEA的全球性環(huán)境審計(jì)調(diào)查結(jié)果及分析

最高審計(jì)機(jī)關(guān)國際組織（InternationalOrganisationofSupremeAuditInstitutions，簡稱INTOSAI），是由聯(lián)合國成員的最高審計(jì)機(jī)關(guān)組成的非政府間國際性組織。INTOSAI創(chuàng)立于1953年，旨在互相溝通情況、交流經(jīng)驗(yàn)、推動(dòng)和促進(jìn)各國最高審計(jì)機(jī)關(guān)更好地完成本國的審計(jì)工作，目前已有189個(gè)全職成員。為了推廣和促進(jìn)環(huán)境審計(jì)在各國的發(fā)展，1992年INTOSAI專門成立環(huán)境審計(jì)工作組（WorkingGrouponEnvironmentalAuditing，簡稱WGEA）①。WGEA成立以后，每隔三或四年對(duì)INTOSAI各成員國進(jìn)行問卷調(diào)查，監(jiān)控各國最高審計(jì)機(jī)關(guān)環(huán)境審計(jì)的趨勢(shì)、存在的問題，據(jù)以制定后續(xù)工作計(jì)劃。迄今為止，共進(jìn)行了六次全球性調(diào)查，分別是1993年、1996年、2000年、2003年、2006年和2009年，時(shí)間跨度達(dá)16年。本文擬在梳理、對(duì)比六份調(diào)查結(jié)果報(bào)告的基礎(chǔ)上，分析環(huán)境審計(jì)的國際動(dòng)態(tài)和發(fā)展趨勢(shì)，以期為加快我國環(huán)境審計(jì)的發(fā)展提供有益參考①。

（一）環(huán)境審計(jì)的基本定義

1993年的第一份調(diào)查結(jié)果報(bào)告，沒有給出環(huán)境審計(jì)的定義。只是簡要介紹INTOSAI各成員國的問卷回復(fù)情況、各國環(huán)境審計(jì)的政策、審計(jì)機(jī)關(guān)的作用和職責(zé)、環(huán)境審計(jì)的實(shí)施概況以及環(huán)境審計(jì)的內(nèi)容、方法和技巧等。內(nèi)容很少，篇幅僅有一頁紙。這說明1989年至1992年期間各國的環(huán)境審計(jì)，無論是實(shí)務(wù)工作還是理論研究，都處于初始起步階段。1995年9月，INTOSAI在開羅召開了第15屆世界審計(jì)組織大會(huì)，環(huán)境保護(hù)和改善被公認(rèn)為審計(jì)機(jī)關(guān)的作用和職責(zé)。根據(jù)第15屆開羅會(huì)議的一致性意見，1996年的調(diào)查結(jié)果報(bào)告首次提出“環(huán)境審計(jì)”的框架性定義。該定義的基本原則是：環(huán)境審計(jì)與審計(jì)機(jī)關(guān)開展的常規(guī)審計(jì)并無明顯不同；環(huán)境審計(jì)可能包含于（beincludedin）財(cái)務(wù)審計(jì)、合規(guī)性審計(jì)和績效審計(jì)之中。績效審計(jì)通常是指3E審計(jì)，即經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性審計(jì)，是否加入第4個(gè)E“環(huán)境”，主要取決于各國審計(jì)機(jī)關(guān)的權(quán)限以及各國政府的環(huán)境政策；如果政府政策或者被審計(jì)項(xiàng)目涉及可持續(xù)發(fā)展的問題，環(huán)境審計(jì)的定義還應(yīng)當(dāng)包括可持續(xù)發(fā)展。2000年環(huán)境審計(jì)調(diào)查結(jié)果報(bào)告對(duì)環(huán)境審計(jì)的界定，與1996年的相同，仍然采用框架性定義的方式，僅給出界定環(huán)境審計(jì)的三條基本原則。2003年的調(diào)查結(jié)果報(bào)告發(fā)生較大變化，放棄了框架性定義的方式，更加直接和具體。明確提出環(huán)境審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立的審計(jì)工作，可能包括（encompass）所有的審計(jì)類型，即財(cái)務(wù)審計(jì)、合規(guī)性審計(jì)和績效審計(jì)，提升了環(huán)境審計(jì)的地位。環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)可能審查：防止、減輕或修復(fù)環(huán)境破壞的方案；可再生和不可再生資源的保護(hù)；違反環(huán)境法律法規(guī)的財(cái)務(wù)后果；政府施加的替代責(zé)任的后果。環(huán)境合規(guī)性審計(jì)需要提供某種程度的保證，以確保政府活動(dòng)的實(shí)施符合相關(guān)的國內(nèi)外環(huán)境法律、標(biāo)準(zhǔn)和政策。環(huán)境績效審計(jì)旨在確保與環(huán)境有關(guān)的業(yè)績指標(biāo)（在公共受托責(zé)任報(bào)告中提出）公允反映了被審計(jì)單位的業(yè)績，環(huán)境項(xiàng)目的實(shí)施是經(jīng)濟(jì)、高效率和有效果的。在2003年的基礎(chǔ)上，2006年的調(diào)查結(jié)果報(bào)告進(jìn)一步明確了環(huán)境審計(jì)的定義，更加簡潔和清晰。提出環(huán)境審計(jì)與審計(jì)機(jī)關(guān)的其他審計(jì)類型無明顯不同，可能涉及環(huán)境、自然資源和可持續(xù)發(fā)展問題。其中，環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)旨在確定政府財(cái)務(wù)報(bào)表是否反映了環(huán)境成本和債務(wù)。環(huán)境合規(guī)性審計(jì)旨在評(píng)價(jià)被審計(jì)單位是否遵守了開支授權(quán)和環(huán)境方面的法律、條約和政策。環(huán)境績效審計(jì)旨在確定政府是否實(shí)現(xiàn)環(huán)境目標(biāo)、以及是否經(jīng)濟(jì)、高效地開展環(huán)境保護(hù)活動(dòng)。2009年調(diào)查結(jié)果報(bào)告中環(huán)境審計(jì)的定義沒有變化，說明對(duì)環(huán)境審計(jì)的認(rèn)識(shí)已經(jīng)漸趨成熟。

（二）環(huán)境審計(jì)的開展情況

盡管可能存在開展了環(huán)境審計(jì)卻未參與問卷調(diào)查的極少數(shù)情形，各國審計(jì)機(jī)關(guān)的回復(fù)率還是可以從某種程度上反映環(huán)境審計(jì)在世界范圍的實(shí)施情況。1993年WGEA首次對(duì)成員國開展問卷調(diào)查時(shí)，163個(gè)成員國僅收到83份答卷，回復(fù)率剛過50%，而到了2009年，239份問卷調(diào)查收到了125份答卷，回復(fù)率提升至57%②。回復(fù)率的提升，可以歸因于網(wǎng)絡(luò)的普及、各國合作更加緊密、INTOSAI以及WGEA在世界范圍內(nèi)影響的擴(kuò)大等因素，但最根本的原因是，環(huán)境問題對(duì)于各國乃至全世界的意義越來越重大。針對(duì)“你所在最高審計(jì)機(jī)關(guān)是否實(shí)施了一次或多次環(huán)境審計(jì)”的問題，在六次問卷調(diào)查中回答“是”的比例，按照時(shí)間順序分別為42%、60%、57%、62%、74%和78%，比重逐次提升。可見，環(huán)境審計(jì)的趨勢(shì)越來越普及，各國審計(jì)機(jī)關(guān)參與環(huán)境審計(jì)的積極性日益高漲。具體分解到INTOSAI的各地區(qū)，環(huán)境審計(jì)的開展在很大程度上取決于各地區(qū)的環(huán)保意識(shí)以及當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)水平。歐洲地區(qū)審計(jì)機(jī)關(guān)環(huán)境審計(jì)的實(shí)施情況在16年間始終排在第一位。人均收入水平較高的發(fā)達(dá)地區(qū)回復(fù)率也是明顯偏高。值得注意的是，亞洲地區(qū)的回復(fù)率也比較高，僅次于歐洲地區(qū)，2003年達(dá)到82%。在亞洲以中國為代表的新興經(jīng)濟(jì)體，經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度較快，但也付出了巨大的環(huán)境代價(jià)，使得該地區(qū)的政府組織越來越重視環(huán)境問題，積極開展環(huán)境審計(jì)。

2006年2月15日，財(cái)政部正式了48項(xiàng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則（簡稱“新審計(jì)準(zhǔn)則”），這標(biāo)志著適應(yīng)我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展需求、同時(shí)又與國際趨同的審計(jì)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系正式建立。如何理解我國審計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同問題，是我們應(yīng)該關(guān)注的，因?yàn)檫@對(duì)我國審計(jì)準(zhǔn)則的未來發(fā)展非常重要。

一、我國審計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的基本原則

1、審計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的涵義

趨同（convergence）指的是收斂、縮小差異，現(xiàn)在不同，經(jīng)過一段時(shí)間后會(huì)逐步相同，最后消除差異。審計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同都是指各國審計(jì)準(zhǔn)則，在一個(gè)特定的時(shí)間內(nèi)從不同逐步走向相同的收斂過程[1].如今，“趨同”已從一個(gè)“概念”發(fā)展為一種共識(shí)和行動(dòng)，在某些國家和地區(qū)甚至已經(jīng)成為現(xiàn)實(shí)。在全球經(jīng)濟(jì)一體化的今天，跨國公司正在不斷進(jìn)入中國市場，中國企業(yè)也在不斷走出國門，拓展海外業(yè)務(wù)，國際資本的流動(dòng)也帶動(dòng)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的跨國界發(fā)展。從這層意義上講，審計(jì)是沒有國界的。任何一個(gè)國家的審計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同都是順應(yīng)世界歷史發(fā)展潮流的必然。

2、基本原則

我國審計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的基本原則是，按照我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)程，順應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化和國際審計(jì)準(zhǔn)則趨同的大趨勢(shì)，著力完善中國審計(jì)準(zhǔn)則體系，加快實(shí)現(xiàn)與國際準(zhǔn)則的趨同[2].對(duì)于我國新審計(jì)準(zhǔn)則體系的國際趨同問題，處處體現(xiàn)了此基本原則。對(duì)于國際趨同的理解，則可以通過對(duì)我國新審計(jì)準(zhǔn)則體系與國際審計(jì)準(zhǔn)則體系的比較分析得出一些基本認(rèn)識(shí)。

二、我國新審計(jì)準(zhǔn)則體系的國際趨同分析

趨同是進(jìn)步，是方向。任何一個(gè)不想游離于國際市場之外的組織，都不能無視準(zhǔn)則國際趨同這一發(fā)展趨勢(shì)。這就需要共同努力，盡量尋求一致。我國新審計(jì)準(zhǔn)則體系的國際趨同既體現(xiàn)在框架體系上，也體現(xiàn)在準(zhǔn)則項(xiàng)目和內(nèi)容上。

一、國際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的三次變遷

國際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)（IFAC）初創(chuàng)于1973年，正式成立于1977年，其使命是發(fā)展和提高會(huì)計(jì)職業(yè)，為社會(huì)公眾利益一貫地提供高質(zhì)量的服務(wù)。IFAC下設(shè)國際審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)（IAPC，2001年更名為國際審計(jì)與保證準(zhǔn)則委員會(huì)，IAASB），主要是通過各種審計(jì)和保證業(yè)務(wù)方面的公告，在全世界范圍內(nèi)提高審計(jì)實(shí)務(wù)和相關(guān)服務(wù)的統(tǒng)一程度，在理事會(huì)的支持下，促進(jìn)自愿接受這些公告。在審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則方面，IAPC于1983年10月了國際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則，該準(zhǔn)則分別于1994年、2001年和2004年進(jìn)行了三次修訂。

（一）國際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的確立（1983年）

IAPC于1983年了《國際審計(jì)準(zhǔn)則（ISA）13——審計(jì)師關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表的報(bào)告》，對(duì)審計(jì)報(bào)告進(jìn)行規(guī)范，標(biāo)志著國際標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的基本確立。該準(zhǔn)則規(guī)定，一份完整的審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)具備以下基本內(nèi)容，并以此作為協(xié)調(diào)各國審計(jì)報(bào)告差異的標(biāo)準(zhǔn)：

（1）標(biāo)題

（2）收件人——即審計(jì)報(bào)告提交的對(duì)象；

（3）已審財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)；

（4）關(guān)于審計(jì)準(zhǔn)則或?qū)徲?jì)實(shí)務(wù)的依據(jù)的說明；

一、培養(yǎng)國際化會(huì)計(jì)審計(jì)人才的意義

會(huì)計(jì)審計(jì)國際化的發(fā)展帶來對(duì)國際化會(huì)計(jì)審計(jì)人才的大量需求。隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化和資本市場全球化,會(huì)計(jì)在服務(wù)資本市場和優(yōu)化經(jīng)濟(jì)貿(mào)易秩序中發(fā)揮著越來越重要的作用。境內(nèi)許多大公司到境外上市,境外公司到境內(nèi)設(shè)立分支機(jī)構(gòu)，外資企業(yè)越來越多,按照國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從事會(huì)計(jì)核算、編制會(huì)計(jì)報(bào)表越來越重要。同時(shí)，資本國際化需要跨國披露財(cái)務(wù)報(bào)告和國際合并會(huì)計(jì)報(bào)表，跨國公司的發(fā)展又使得跨國合并會(huì)計(jì)報(bào)表變得更加復(fù)雜，導(dǎo)致審計(jì)人員對(duì)公司財(cái)務(wù)資料的真實(shí)性及可靠性進(jìn)行判斷的難度也越來越大。2014年5月14日，國務(wù)院總理主持召開國務(wù)院常務(wù)會(huì)議時(shí)談到，要“有序放開會(huì)計(jì)審計(jì)領(lǐng)域外資準(zhǔn)入限制”。在此背景下，中國的會(huì)計(jì)審計(jì)走國際化道路成為一種必然。在我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則逐步趨同的過程中，急需一大批熟悉國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、掌握國際資本市場慣例、能夠承擔(dān)國際業(yè)務(wù)、精通外語的高層次國際化會(huì)計(jì)人才。當(dāng)前，會(huì)計(jì)從業(yè)者數(shù)量眾多，然而具有深厚的會(huì)計(jì)審計(jì)專業(yè)基礎(chǔ)和較高外語水平的高素質(zhì)會(huì)計(jì)審計(jì)人才在我國嚴(yán)重不足，巨大的人才缺口已經(jīng)成為制約我國企業(yè)全球化發(fā)展的最大影響因素。因此，培養(yǎng)國際化會(huì)計(jì)審計(jì)人才成為各高等院校的迫切任務(wù)。

二、培養(yǎng)國際化會(huì)計(jì)審計(jì)人才的設(shè)想

（一）提高認(rèn)識(shí)，明確人才培養(yǎng)目標(biāo)首先，人才的國際化并不等同于學(xué)歷上的高層次。國際化表明的是人才適應(yīng)的范圍更廣，更具有應(yīng)用性，能夠適應(yīng)境內(nèi)外的更復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。所以國際化人才培養(yǎng)適合于培養(yǎng)應(yīng)用型人才的本科院校和高職高專院校。其次，國際化人才培養(yǎng)不等同于簡單地提高外語水平。掌握外語的目的是為了更好地了解世界，學(xué)習(xí)最先進(jìn)的知識(shí)，因此國際化人才的外語水平應(yīng)以綜合應(yīng)用能力為目標(biāo)。由于西方會(huì)計(jì)產(chǎn)生于英國，目前遵循國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國家大多使用英語，因此，培養(yǎng)國際化會(huì)計(jì)審計(jì)人才時(shí)要注意提高英語的綜合應(yīng)用能力。再次，國際化會(huì)計(jì)審計(jì)人才的培養(yǎng)應(yīng)基于一般會(huì)計(jì)審計(jì)人才培養(yǎng)目標(biāo)。國際化會(huì)計(jì)審計(jì)人才要具備一般會(huì)計(jì)審計(jì)人才的基本素質(zhì)，然后才能談得上國際化人才。首先應(yīng)具有市場經(jīng)濟(jì)適應(yīng)能力，擁有較寬廣的經(jīng)濟(jì)、管理、法律及專業(yè)知識(shí)，具有一定的專業(yè)技能和良好的職業(yè)素質(zhì)，在此基礎(chǔ)上具備運(yùn)用職業(yè)判斷來開展跨國跨境業(yè)務(wù)或在國內(nèi)開展涉外業(yè)務(wù)的能力。

（二）突破傳統(tǒng)，創(chuàng)新人才培養(yǎng)模式首先應(yīng)創(chuàng)新課程體系。可采用“嵌入式”教學(xué)，將國際化、職業(yè)化的教學(xué)內(nèi)容引入會(huì)計(jì)學(xué)、審計(jì)學(xué)專業(yè)課程體系，置換相應(yīng)課程。使培養(yǎng)的學(xué)生既符合人才培養(yǎng)目標(biāo)，同時(shí)在專業(yè)英語、專業(yè)能力、專業(yè)素質(zhì)和國際交流能力等方面有較大提升，將來能夠適應(yīng)會(huì)計(jì)職業(yè)國際化發(fā)展要求。其次應(yīng)開展雙語教學(xué)。為了更好地理解以要真正掌握包括國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、國際資本市場法規(guī)、國際營銷和管理慣例等相關(guān)知識(shí)，鍛煉外語的實(shí)際應(yīng)用能力，可引入英文原版教材并采用中英文雙語授課。再次是突破人才培養(yǎng)環(huán)境。國際化會(huì)計(jì)審計(jì)人才的培養(yǎng)不能僅僅停留在課堂中、停留在書本上，需要到一定的環(huán)境中去感知、去礪練。比如到涉外企業(yè)參觀業(yè)務(wù)流程，到具備承辦外資業(yè)務(wù)資質(zhì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行實(shí)習(xí)。為了更好地學(xué)習(xí)和了解各國經(jīng)濟(jì)文化和風(fēng)俗習(xí)慣等，還可以利用假期開展海外游學(xué)或海外移動(dòng)課堂活動(dòng)。

（三）校企合作，加強(qiáng)師資隊(duì)伍建設(shè)高水平的師資隊(duì)伍是國際化會(huì)計(jì)審計(jì)人才培養(yǎng)的保證。作為培養(yǎng)人才主體的教師，不僅要具備會(huì)計(jì)審計(jì)專業(yè)知識(shí)，更要具備國際化視野。為此，應(yīng)鼓勵(lì)教師走出國門拓寬視野，并積極為教師考取國際會(huì)計(jì)師創(chuàng)造條件。高校應(yīng)主動(dòng)與具備承辦外資業(yè)務(wù)資質(zhì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所開展校企合作，聘請(qǐng)具備國際會(huì)計(jì)師資格的行業(yè)高手來校講學(xué)補(bǔ)充師資的不足，或是指導(dǎo)學(xué)生的實(shí)習(xí)活動(dòng)。

作者：劉東輝崔瀾孫玲單位：哈爾濱金融學(xué)院

一、內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性涵義比較

(一)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性內(nèi)涵我國內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則“一般準(zhǔn)則”規(guī)定：內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員應(yīng)保持獨(dú)立性和客觀性，不得負(fù)責(zé)被審計(jì)單位經(jīng)營活動(dòng)和內(nèi)部控制的決策與執(zhí)行。這定義比較籠統(tǒng)和抽象，只是簡單提及內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員應(yīng)獨(dú)立于被審計(jì)單位經(jīng)營活動(dòng)和內(nèi)部控制的決策與執(zhí)行，沒有具體解釋什么是獨(dú)立性，什么是客觀性，也沒有對(duì)損害獨(dú)立性或客觀性的情形予以列舉，更沒有說明發(fā)生損害情形后應(yīng)如何披露。我國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)實(shí)施的《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第22號(hào)——內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性與客觀性》給予了明確的解釋：獨(dú)立性是指內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)時(shí)，不存在影響內(nèi)部審計(jì)客觀性的利益沖突的狀態(tài)。獨(dú)立性一般指內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性；客觀性是指內(nèi)部審計(jì)人員在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)時(shí)，應(yīng)以事實(shí)為依據(jù)，保持公正、不偏不倚的精神狀態(tài)。客觀性一般指內(nèi)部審計(jì)人員的客觀性。加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性能夠促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)人員客觀性的提高。國際內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則的“屬性準(zhǔn)則1100號(hào)”規(guī)定：內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)應(yīng)該獨(dú)立，內(nèi)部審計(jì)師在開展工作時(shí)應(yīng)做到客觀。并進(jìn)一步解釋：內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性體現(xiàn)為機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和內(nèi)部審計(jì)師的客觀性。機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性是指審計(jì)執(zhí)行主管在機(jī)構(gòu)內(nèi)應(yīng)向能使內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)其職責(zé)的階層報(bào)告，即內(nèi)部審計(jì)在組織地位上的獨(dú)立。機(jī)構(gòu)獨(dú)立性的標(biāo)志是內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)在確定內(nèi)部審計(jì)范圍、實(shí)施審計(jì)及報(bào)告審計(jì)結(jié)果時(shí)應(yīng)不受干擾；內(nèi)部審計(jì)師的客觀性是指內(nèi)部審計(jì)師應(yīng)有公正的態(tài)度，避免利益沖突，即內(nèi)部審計(jì)人員精神上的獨(dú)立。獨(dú)立性與客觀性的關(guān)系是，獨(dú)立性可使內(nèi)部審計(jì)師提出公正和不偏不倚的判斷意見，這對(duì)審計(jì)工作的恰當(dāng)開展是必不可少的。而內(nèi)部審計(jì)師的客觀性要通過機(jī)構(gòu)的狀況和客觀性來獲得，內(nèi)部審計(jì)師的客觀與否很大程度上取決于機(jī)構(gòu)獨(dú)立性的實(shí)現(xiàn)。

(二)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性外延依照我國內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則，內(nèi)部審計(jì)是指組織內(nèi)部的一種獨(dú)立客觀的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)，通過審查和評(píng)價(jià)經(jīng)營活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。根據(jù)國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)(IIA)2001年提出的內(nèi)部審計(jì)最新定義，認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立、客觀的保證與咨詢活動(dòng)，目的是為組織增加價(jià)值并提高機(jī)構(gòu)的運(yùn)作效率。采取系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理，控制及治理程序進(jìn)行評(píng)估和改善，從而幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。比較中外內(nèi)部審計(jì)的定義可以發(fā)現(xiàn)，其中最大的差別在于我國內(nèi)部審計(jì)仍處于財(cái)務(wù)審計(jì)向管理審計(jì)過渡階段，內(nèi)部審計(jì)的職能定位是監(jiān)督與評(píng)價(jià)，內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)主要是防弊興利，內(nèi)部審計(jì)所提供的是以審查和評(píng)價(jià)組織經(jīng)營活動(dòng)，及內(nèi)部控制為主要活動(dòng)的保證性服務(wù)，沒有涉及咨詢性服務(wù)，這也是由我國內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展水平和現(xiàn)狀所決定的。IIA作為內(nèi)部審計(jì)職業(yè)的國際性組織，根據(jù)西方發(fā)達(dá)國家的內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)，經(jīng)過深入的內(nèi)部審計(jì)理論研究，已制定了一整套科學(xué)、完善的職業(yè)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則框架，并適時(shí)提出了內(nèi)部審計(jì)最新定義，恰當(dāng)?shù)胤从沉藘?nèi)部審計(jì)理論與實(shí)務(wù)的最新發(fā)展。根據(jù)IIA的定義，內(nèi)部審計(jì)的主要目標(biāo)已不再局限于傳統(tǒng)的防弊和興利而是價(jià)值增值，內(nèi)部審計(jì)不僅是一種保證活動(dòng)，也是一種咨詢活動(dòng)，將內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)領(lǐng)域由審計(jì)領(lǐng)域延伸至咨詢領(lǐng)域，內(nèi)部審計(jì)通過對(duì)組織的風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及治理程序進(jìn)行評(píng)估和改善，以實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值。

(三)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性內(nèi)涵與外延問的聯(lián)系通過探討中外關(guān)于內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性內(nèi)涵與外延的規(guī)定和解釋，可以認(rèn)為，中外對(duì)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性內(nèi)涵的界定以及對(duì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性與內(nèi)部審計(jì)師客觀性關(guān)系的理解上漸趨一致，即都認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性應(yīng)包括兩個(gè)層面：一是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性，二是內(nèi)部審計(jì)師個(gè)人的客觀性。機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性主要是指地位上的獨(dú)立，是保障內(nèi)審機(jī)構(gòu)“獨(dú)立”履行其職責(zé)的首要條件。只有當(dāng)內(nèi)審機(jī)構(gòu)具有獨(dú)立從事審計(jì)活動(dòng)所要求的良好的組織地位，才能確保內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)在確定內(nèi)部審計(jì)范圍、實(shí)施審計(jì)及報(bào)告審計(jì)結(jié)果時(shí)不受干擾，內(nèi)部審計(jì)師的審計(jì)行為不受限制，審計(jì)意見或決定得到實(shí)施，審計(jì)建議得到適當(dāng)采納。根據(jù)國際內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則對(duì)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)組織地位的明確規(guī)定，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性的核心：一是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)置于組織內(nèi)部的一個(gè)較高層次。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性和權(quán)威性的強(qiáng)弱主要取決于其隸屬關(guān)系和領(lǐng)導(dǎo)層次的高低，理想的情況是在行政上隸屬于最高管理層(首席執(zhí)行官或總經(jīng)理)，在業(yè)務(wù)上隸屬于董事會(huì)或下屬的審計(jì)委員會(huì)，接受其業(yè)務(wù)指導(dǎo)并向其報(bào)告業(yè)務(wù)工作；二是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人應(yīng)擁有行使職責(zé)所必備的充分的權(quán)力，如保證廣泛的審計(jì)范圍、依據(jù)審計(jì)建議采取適當(dāng)?shù)男袆?dòng)，與組織最高決策層直接交流信息等；三是內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)不受其他職能部門或個(gè)人的干擾，要求內(nèi)部審計(jì)師應(yīng)該取得高級(jí)管理層和董事會(huì)的支持，這樣才能得到被審計(jì)者的合作，在不受干擾的條件下開展工作。在內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的外延方面，國際內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則的規(guī)定和指導(dǎo)已延伸至咨詢性服務(wù)領(lǐng)域，這也是我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則目前尚無法達(dá)到的。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和我國內(nèi)部審計(jì)理論與實(shí)踐的不斷完善，將咨詢服務(wù)納入內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)必將成為我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則所要面臨的新課題。

二、內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性影響因素及其披露比較

(一)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的影響因素我國內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則沒有列舉可能損害內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性的因素或情形，也沒有說明發(fā)生損害情形后應(yīng)如何披露和處理。但要求內(nèi)部審計(jì)人員在進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)前，應(yīng)主動(dòng)對(duì)其客觀性進(jìn)行評(píng)估，一般可以采用以下步驟：首先識(shí)別可能損害客觀性的因素；其次評(píng)估這些因素影響的嚴(yán)重性；再次向?qū)徲?jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人或內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人報(bào)告，采取措施降低這些因素的影響；最后向董事會(huì)或最高管理層報(bào)告有關(guān)客觀性受損的情況。同時(shí)我國內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則提出了可能損害客觀性的形態(tài)：內(nèi)部審計(jì)人員審查和評(píng)價(jià)自己以前負(fù)責(zé)的經(jīng)營活動(dòng)和內(nèi)部控制；內(nèi)部審計(jì)人員與被審計(jì)單位存在直接的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系；內(nèi)部審計(jì)人員與被審計(jì)單位管理層有密切的私人關(guān)系；內(nèi)部審計(jì)人員與被審計(jì)單位有長期合作關(guān)系；內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)于被審計(jì)單位或其管理層存有文化、種族或性別上的歧視；內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)于審計(jì)項(xiàng)目存有認(rèn)識(shí)上的偏見；內(nèi)部審計(jì)人員遭受來自機(jī)構(gòu)內(nèi)部和外部的壓力；內(nèi)部審計(jì)范圍受到限制等。內(nèi)部審計(jì)人員一旦識(shí)別了可能損害客觀性的因素后，應(yīng)對(duì)這些因素的嚴(yán)重性進(jìn)行評(píng)估，并考慮是否已存在降低其影響的措施。當(dāng)發(fā)現(xiàn)存在嚴(yán)重?fù)p害客觀性的因素時(shí)，應(yīng)及時(shí)向?qū)徲?jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人或內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人報(bào)告客觀性受損的情況，在客觀性受到嚴(yán)重?fù)p害的情況下，應(yīng)及時(shí)向董事會(huì)最管理層報(bào)告披露客觀性受損的具體情況。國際內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則以屬性準(zhǔn)則形式作出強(qiáng)制性規(guī)定：無論獨(dú)立性或客觀性是表面上還是事實(shí)上受損，都應(yīng)將損害的具體情況向有關(guān)方面披露，披露的性質(zhì)取決于損害的具體情況。損害內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性形態(tài)包括：內(nèi)部審計(jì)師應(yīng)避免評(píng)價(jià)其以前負(fù)責(zé)的具體運(yùn)營工作，如果審計(jì)師對(duì)其在上一年度負(fù)責(zé)的運(yùn)營活動(dòng)提供保證性服務(wù)，客觀性就會(huì)受到損害；對(duì)審計(jì)執(zhí)行主管負(fù)責(zé)的工作提供保證服務(wù)時(shí)，應(yīng)由獨(dú)立于內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)以外的有關(guān)方面進(jìn)行監(jiān)督；內(nèi)部審計(jì)師可以提供與以前負(fù)責(zé)過的工作相關(guān)的咨詢服務(wù)；在內(nèi)部審計(jì)師本人可能損害所要提供的咨詢服務(wù)的獨(dú)立性時(shí)，內(nèi)部審計(jì)師在接受這項(xiàng)工作之前，應(yīng)向客戶說明情況。為了給內(nèi)部審計(jì)師提供更具體的指導(dǎo)性意見，國際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)務(wù)公告還對(duì)損害內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的某些形態(tài)加以進(jìn)一步解釋并給出應(yīng)對(duì)措施，旨在幫助內(nèi)部審計(jì)師作出合理判斷。

(二)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的披露一旦發(fā)生獨(dú)立性或客觀性受損的情況，國際內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則認(rèn)為應(yīng)該予以披露。實(shí)務(wù)公告提供如下披露的辦法：如果已經(jīng)出現(xiàn)或經(jīng)合理推斷認(rèn)為可能出現(xiàn)利益沖突和偏見的情況，內(nèi)部審計(jì)師應(yīng)該向?qū)徲?jì)執(zhí)行主管進(jìn)行報(bào)告，審計(jì)執(zhí)行主管應(yīng)該重新指派審計(jì)師；審計(jì)范圍界限是對(duì)內(nèi)部審計(jì)部門的一種限制，該界限妨礙審計(jì)部門實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)和計(jì)劃。審計(jì)范圍的界限可能使章程所規(guī)定的審計(jì)范圍，使內(nèi)部審計(jì)人員在開展內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)中接觸與開展審計(jì)業(yè)務(wù)相關(guān)的記錄、人員和實(shí)物財(cái)產(chǎn)，經(jīng)批準(zhǔn)的審計(jì)工作項(xiàng)目計(jì)劃、必要審計(jì)程序的實(shí)施，經(jīng)批準(zhǔn)人員配置計(jì)劃和財(cái)務(wù)預(yù)算等諸多方面受到限制，以書面形式向董事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)或其他相關(guān)治理機(jī)構(gòu)報(bào)告審計(jì)范圍的界限及其潛在影響；審計(jì)執(zhí)行主管應(yīng)該考慮就原來已經(jīng)向董事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)或其它治理機(jī)構(gòu)報(bào)告并通過的范圍界限，再次向其報(bào)告是否合適。如果機(jī)構(gòu)、委員會(huì)、高級(jí)管理層或其他方面有變動(dòng)，可能尤其需要進(jìn)行這種報(bào)告。由此可見，中外內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于損害內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的形態(tài)及其披露的規(guī)定既有相似之外亦有不少差別。相似主要表現(xiàn)在：兩者都對(duì)損害內(nèi)部審計(jì)師客觀性的形態(tài)給予了總結(jié)，并且都認(rèn)為一旦發(fā)生獨(dú)立性或客觀性受損情形時(shí)，應(yīng)向有關(guān)方面予以報(bào)告或披露。差別則主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是兩者列舉的損害內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性或客觀性的具體形態(tài)有所不同。我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則只是作出了簡單的描述，而國際內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則不僅列舉了有關(guān)形態(tài)，還對(duì)其進(jìn)行了詳細(xì)的解釋并提供指導(dǎo)性意見，因此更具有可操作性；二是在如何披露損害形態(tài)方面，我國內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則只是籠統(tǒng)提出：當(dāng)發(fā)現(xiàn)存在嚴(yán)重?fù)p害客觀性的因素時(shí)，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)及時(shí)向?qū)徲?jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人或內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人報(bào)告客觀性受損的情況。在客觀性到嚴(yán)重?fù)p害的情況下，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人應(yīng)及時(shí)向董事會(huì)或最高管理層報(bào)告披露客觀性受損的具體情況。這既沒有指明區(qū)分客觀性損害程度的標(biāo)準(zhǔn)或者哪種形態(tài)屬于客觀性的嚴(yán)重?fù)p害，也沒有指明何種損害形態(tài)應(yīng)向?qū)徲?jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人報(bào)告，何種損害形態(tài)應(yīng)向內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人報(bào)告，何種損害形態(tài)則應(yīng)向董事會(huì)或最高管理層報(bào)告以及應(yīng)采用哪種形式報(bào)告，從而顯得過于抽象，不利于內(nèi)部審計(jì)人員操作。國際內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則提出的披露對(duì)象包括審計(jì)執(zhí)行主管、審計(jì)委員會(huì)、董事會(huì)或其它治理結(jié)構(gòu)，披露的層次明顯較高。這是因?yàn)閲鈨?nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)普遍隸屬于董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)，內(nèi)部審計(jì)具有較高的組織地位和權(quán)威性。另外，國際內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則還明確指出何種形態(tài)下應(yīng)向?qū)徲?jì)執(zhí)行主管報(bào)告，何種形態(tài)下則需進(jìn)一步向?qū)徲?jì)委員會(huì)，董事會(huì)或其它治理結(jié)構(gòu)報(bào)告，且報(bào)告最好采用書面形式。

三、內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性建議比較