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摘要：
企業(yè)的部分業(yè)務(wù)，原來(lái)在“資本公積—其他資本公積”中核算，新修訂的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求將其轉(zhuǎn)入“其他綜合收益”核算。主要涉及可供出售金融資產(chǎn)的相關(guān)核算，可供出售外幣非貨幣性項(xiàng)目的匯兌差額，長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法，存貨或自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)，現(xiàn)金流量套期工具相關(guān)部分。在會(huì)計(jì)報(bào)表上也列示了其他綜合收益項(xiàng)目。
關(guān)鍵詞：
其他綜合收益；資本公積；處理
2015年，財(cái)政部新修訂了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，據(jù)此修訂，出現(xiàn)了一個(gè)新的會(huì)計(jì)科目“其他綜合收益”，將原來(lái)在“資本公積——其他資本公積”中核算的部分業(yè)務(wù)，納入在此科目下核算。并且在有關(guān)會(huì)計(jì)表報(bào)上列報(bào)，正式成為會(huì)計(jì)報(bào)表上一個(gè)新的反映項(xiàng)目。
一、“其他綜合收益”科目的適用情況
(一)可供出售金融資產(chǎn)相關(guān)核算企業(yè)購(gòu)入可供出售金融資產(chǎn)后，持有期間公允價(jià)值會(huì)發(fā)生變動(dòng)，由此形成的利得或損失，應(yīng)當(dāng)通過“其他綜合收益”科目核算。如果企業(yè)購(gòu)入可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量，但購(gòu)入當(dāng)時(shí)公允價(jià)值不能確定，待公允價(jià)值能夠確定時(shí)，應(yīng)當(dāng)改按公允價(jià)值計(jì)量，此時(shí)公允價(jià)值與賬面價(jià)值往往不相等，其差額應(yīng)當(dāng)記入“其他綜合收益”科目。對(duì)于企業(yè)購(gòu)入時(shí)分類為“持有至到期投”、以后又重分類為可供出售金融資產(chǎn)的，在重分類時(shí)，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，也應(yīng)計(jì)入“其他綜合收益”科目。1.可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)的處理2014年9月30日，宏大公司購(gòu)入大華公司發(fā)行的普通股100萬(wàn)股，市價(jià)為6元/股，宏大公司同時(shí)支付相關(guān)交易手續(xù)費(fèi)3萬(wàn)元。宏大公司將其分類為可供出售。當(dāng)年年末，該普通股出現(xiàn)臨時(shí)性上漲，市價(jià)變?yōu)?.8元/股。2015年末，市價(jià)為5.9元/股，為臨時(shí)性股價(jià)下跌。宏大公司的會(huì)計(jì)處理為：2014年9月30日購(gòu)入股票時(shí)：借：可供出售金融資產(chǎn)——成本603貸：其他貨幣資金——存出投資款6032014年末：借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)77貸：其他綜合收益——可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)772015年12月31日：借：其他綜合收益——可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)90貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)902.將可供出售金融資產(chǎn)重分類的處理企業(yè)購(gòu)入的可供出售金融資產(chǎn)，日后又重分類為采用成本計(jì)量，或重分類為采用攤余成本計(jì)量的，沒有固定到期日的，其相關(guān)的利得或損失，原來(lái)計(jì)入所有者權(quán)益，現(xiàn)記入“其他綜合收益”科目。3.被重分類為可供出售金融資產(chǎn)的處理企業(yè)最初投資時(shí)，將有些資產(chǎn)劃分為持有至到期投資，后來(lái)由于相關(guān)條件的變化，重分類為以公允價(jià)值后續(xù)計(jì)量的可供出售金融資產(chǎn)。重分類當(dāng)日，持有至到期投資的賬面成本可供出售金融資產(chǎn)與的公允價(jià)值往往存在差額，產(chǎn)生的差額主要計(jì)入其他綜合收益科目。該可供出售金融資產(chǎn)被處置或發(fā)生減值時(shí)，產(chǎn)生的“其他綜合收益”轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益[1]。
(二)可供出售外幣非貨幣性項(xiàng)目的匯兌差額如果企業(yè)的可供出售外幣非貨幣性項(xiàng)目是以公允價(jià)值計(jì)量的，在會(huì)計(jì)期末，需要把外幣計(jì)量的公允價(jià)值，換算成記賬本位幣表示的金額，這種匯兌可能會(huì)形成企業(yè)的利得和損失。由于匯率的變動(dòng)，原記賬本位幣金額間的差額與外幣折算后的金額往往并不相等，二者之間的差額計(jì)入其他綜合收益。遠(yuǎn)洋公司于會(huì)計(jì)期末，將可供出售外幣非貨幣性項(xiàng)目換算為人民幣幣值時(shí)，產(chǎn)生匯兌收益18000元，則其會(huì)計(jì)處理為：借：可供出售金融資產(chǎn)18000貸：其他綜合收益18000若遠(yuǎn)洋公司某期期末匯兌損失5000元，則其會(huì)計(jì)處理為：借：其他綜合收益5000貸：可供出售金融資產(chǎn)5000
(三)長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法宏大公司對(duì)合營(yíng)聯(lián)營(yíng)企業(yè)華麗工廠的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按規(guī)定采用權(quán)益法核算時(shí)，華麗工廠所有者權(quán)益的其他變動(dòng)(凈損益變動(dòng)除外)，應(yīng)通過“其他綜合收益”科目核算。對(duì)子公司投資，在編制合并報(bào)表時(shí)，子公司因其他綜合收益引起的變動(dòng)屬于其他綜合收益，子公司因權(quán)益性交易引起的變動(dòng)不屬于其他綜合收益。現(xiàn)金流量套期工具利得或損失中屬于有效套期的部分，以及其后續(xù)的轉(zhuǎn)出通過“其他綜合收益”科目核算。1.宏大公司對(duì)華麗工廠的長(zhǎng)期股權(quán)投資，采用權(quán)益法核算，華麗工廠的其他綜合收益減少700萬(wàn)元，宏大公司持有華麗工廠30%的股權(quán)，則宏大公司所有者權(quán)益減少210萬(wàn)元:借：其他綜合收益210貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—其他綜合收益2102.假如沒有其他的相關(guān)業(yè)務(wù)，則該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資被處置時(shí):借：投資收益210貸：其他綜合收益210[2]
(四)存貨或自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)企業(yè)的房地產(chǎn)，如果原來(lái)是自用的或作為存貨的，后來(lái)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)，而且以公允價(jià)值計(jì)量，在轉(zhuǎn)換時(shí)，其公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的差額，計(jì)入其他綜合收益。宏大公司擁有一套寫字樓，原來(lái)是自用的，后轉(zhuǎn)為對(duì)外租賃，并采用公允價(jià)值模式計(jì)量，轉(zhuǎn)換日該寫字樓原價(jià)6300萬(wàn)元，公允價(jià)值為8200萬(wàn)元，已提折舊900萬(wàn)元，未提減值準(zhǔn)備。則宏大公司的會(huì)計(jì)處理為：借：投資性房地產(chǎn)—成本8200 累計(jì)折舊900貸：固定資產(chǎn)6300 其他綜合收益2800假如沒有其他變化，宏大公司處置該套寫字樓時(shí)：借：其他綜合收益2800貸：其他業(yè)務(wù)成本2800[3]
(五)現(xiàn)金流量套期工具相關(guān)部分現(xiàn)金流量套期工具，可以規(guī)避相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，減少外幣匯率上升帶來(lái)的損失。其中有些屬于有效套期，有些屬于無(wú)效套期，有效套期計(jì)入其他綜合收益。
二、“其他綜合收益”報(bào)表項(xiàng)目
如果企業(yè)有境外經(jīng)營(yíng)部分，境外的資產(chǎn)負(fù)債表中的金額數(shù)據(jù)是以外幣反映的，當(dāng)把外幣金額折算為本國(guó)貨幣金額時(shí)，一般二者之間會(huì)存在差額，差額應(yīng)通過“其他綜合收益”單獨(dú)列示，列示在企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益項(xiàng)目下，待企業(yè)的境外經(jīng)營(yíng)被處置時(shí)，轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期的損益，在利潤(rùn)表項(xiàng)目反映。在編制企業(yè)的利潤(rùn)表時(shí)，“其他綜合收益”作為一個(gè)新項(xiàng)目列示，列示在“每股收益”項(xiàng)目下。填列利潤(rùn)表中其他綜合收益的數(shù)值時(shí)，要剔除所得稅的影響。此外，如果企業(yè)本期的財(cái)務(wù)報(bào)表涉及到了其他綜合收益的數(shù)據(jù)，應(yīng)當(dāng)在報(bào)表附注中適當(dāng)披露相關(guān)信息。
三、“其他綜合收益”核算應(yīng)注意的問題
“其他綜合收益”作為一級(jí)科目，核算部分原來(lái)記入“資本公積——其他資本公積”科目的業(yè)務(wù)，但不是所有的業(yè)務(wù)都如此改變，有些業(yè)務(wù)，原來(lái)記入“資本公積——其他資本公積”，在新準(zhǔn)則下，仍舊不變。以下原因所形成的所有者權(quán)益變動(dòng)，不計(jì)入其他綜合收益：1.股份支付所形成變動(dòng)企業(yè)的股份，當(dāng)以權(quán)益結(jié)算時(shí)，應(yīng)記入“管理費(fèi)用”等科目，同時(shí)增加資本公積(其他資本公積)。行權(quán)日，將“資本公積”轉(zhuǎn)入“實(shí)收資本(或股本)”等科目，不通過其他綜合收益核算。2.發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券的變動(dòng)企業(yè)發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券，分拆出的負(fù)債部分計(jì)入“應(yīng)付債券”、權(quán)益部分計(jì)入“資本公積—其他資本公積”，不通過“其他綜合收益”科目。行權(quán)日，也與其他綜合收益無(wú)關(guān)。
參考文獻(xiàn)：
[1]財(cái)政部會(huì)計(jì)資格評(píng)價(jià)中心.中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)[M].中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2015(4).
[2]財(cái)政部會(huì)計(jì)資格評(píng)價(jià)中心.初級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)[M].中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2015(4).
[3]中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).會(huì)計(jì)[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2015(3)
作者：孫金莉 單位：鄭州輕工業(yè)學(xué)院民族職業(yè)學(xué)院