房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)甲供材選擇的探討范文

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摘要：2016年5月1日起，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅已全面覆蓋建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，“營(yíng)改增”是最具影響力的大事件之一，改革的影響頗為巨大。而房地產(chǎn)業(yè)的甲供材一直是熱點(diǎn)問(wèn)題，“營(yíng)改增”后解決了甲供材在營(yíng)業(yè)稅下結(jié)算的不利影響，消除了行業(yè)間的重復(fù)征稅問(wèn)題。文章僅分析了房地產(chǎn)企業(yè)甲供材方式對(duì)甲乙雙方增值稅的影響，以期使甲乙雙方都能達(dá)到稅負(fù)的均衡。

關(guān)鍵詞：“營(yíng)改增”；房地產(chǎn)行業(yè)；甲供材

隨著2016年5月1日“營(yíng)改增”的全面實(shí)施，對(duì)于原困擾房地產(chǎn)與建筑業(yè)的甲供材在營(yíng)業(yè)稅制下重復(fù)征稅的問(wèn)題將被消除。在增值稅制下，由于建筑材料在工程造價(jià)中的占比大，金額高，稅款多，所以最可能影響增值稅負(fù)的材料采購(gòu)進(jìn)項(xiàng)稅又將是兩行業(yè)間重點(diǎn)爭(zhēng)取的對(duì)象，由此房地產(chǎn)企業(yè)甲供材的財(cái)稅處理又成為企業(yè)需要面對(duì)的難題之一。

一、甲供材料產(chǎn)生的原因及現(xiàn)狀

甲供材是指在建設(shè)工程承包合同中，由建設(shè)方（甲方）與承包方（乙方）事先在合同中約定由甲方提供主材或工程設(shè)備的一種供貨方式。該種模式下，由甲方與供應(yīng)商直接簽訂采購(gòu)合同，乙方只負(fù)責(zé)材料的點(diǎn)收、保管及領(lǐng)用事項(xiàng)。之所以會(huì)產(chǎn)生甲供材模式，傳統(tǒng)原因主要有，一是甲方為保證工程材料的質(zhì)量，為防止乙方采購(gòu)不合格的工程材料而親自采購(gòu)；二是甲方資金足夠并有信息渠道反映建筑用主要材料會(huì)漲價(jià)，為降低建筑成本，施工之前就已經(jīng)采購(gòu)?fù)戤叄蝗羌追胶徒ㄖ牧瞎?yīng)商有長(zhǎng)期密切的業(yè)務(wù)合作關(guān)系；現(xiàn)有原因是基于“營(yíng)改增”政策下對(duì)增值稅的籌劃考慮，因建筑業(yè)稅率11%，而貨物采購(gòu)稅率是17%，會(huì)有6%的稅差，也會(huì)促使房地產(chǎn)企業(yè)考慮使用甲供材。

二、選擇甲供材的影響因素

（一）對(duì)建筑安裝單位選擇的影響

當(dāng)房地產(chǎn)企業(yè)自身為一般納稅人，且開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目按一般計(jì)稅核算時(shí)，因進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，在對(duì)建筑安裝企業(yè)的選擇上不僅要考慮價(jià)格，還要考慮對(duì)建筑企業(yè)身份的選擇是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人。一般納稅人時(shí)還要考慮是一般計(jì)稅還是簡(jiǎn)易計(jì)稅。就一般納稅人一般計(jì)稅而言，單純材料采購(gòu)的稅率是17%要比建筑安裝的稅率11%高，所以如果房地產(chǎn)企業(yè)能把材料采購(gòu)和建筑安裝的成本分開(kāi)取得發(fā)票，可獲得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅就更多，從這方面來(lái)看房地產(chǎn)企業(yè)似乎采取甲供材更有利。當(dāng)然這是在房地產(chǎn)企業(yè)選擇了甲供材，且對(duì)建筑安裝企業(yè)提供施工工程仍能取得11%的增值稅專用發(fā)票的情況下可行。但是根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第一條第七款第二項(xiàng)規(guī)定：“一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。甲供工程，是指全部或部分設(shè)備、材料、動(dòng)力由工程發(fā)包方自行采購(gòu)的建筑工程。”所以，當(dāng)房地產(chǎn)企業(yè)選擇甲供材時(shí)，建筑安裝企業(yè)對(duì)該項(xiàng)目可以選擇一般計(jì)稅也可以選擇簡(jiǎn)易辦法計(jì)稅。建筑企業(yè)考慮到自身的稅負(fù)問(wèn)題，對(duì)甲供工程會(huì)慎重選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅還是一般計(jì)稅。對(duì)于建筑企業(yè)而言，只有建筑采購(gòu)的材料價(jià)稅合計(jì)＞48.18%×合同中約定的工程價(jià)稅合計(jì)時(shí)，才有可能選選擇一般計(jì)稅方法。當(dāng)建筑企業(yè)采購(gòu)的材料物質(zhì)價(jià)稅合計(jì)＜48.18%×合同中約定的工程價(jià)稅合計(jì)時(shí)，選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法是合適的。若建筑安裝企業(yè)選擇的是簡(jiǎn)易辦法計(jì)稅，也就是只有3%的稅率，這就使得房地產(chǎn)企業(yè)除甲供材外的工程成本只能取得3%的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，明顯低于一般計(jì)稅方法下11%的稅率。所以如果采用甲供材，房地產(chǎn)企業(yè)在項(xiàng)目招標(biāo)、簽訂施工合同時(shí)一定要確定好建筑安裝企業(yè)提供的稅率發(fā)票。

（二）甲供材占整個(gè)工程成本比例對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅的影響

前面提到房地產(chǎn)企業(yè)由于材料采購(gòu)與工程成本的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票會(huì)有增值稅稅率差的問(wèn)題，會(huì)選擇甲供出包工程，但此時(shí)建筑安裝企業(yè)也可能會(huì)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法3%的征收率，相比于一般計(jì)稅方法11%的稅率，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)就會(huì)有8%的稅差損失，所以房地產(chǎn)企業(yè)在選擇甲供工程時(shí)，還需要考慮甲供材在整個(gè)項(xiàng)目工程中所占的比重。只有材料采購(gòu)的比重超過(guò)8%的稅差損失，房地產(chǎn)企業(yè)選擇甲供材才會(huì)劃算。假設(shè)以甲供材占比50%為例：施工單位對(duì)該項(xiàng)目若選擇簡(jiǎn)易征收，征收率為3%。則工程部分50%都將是3%的稅率發(fā)票50%*3%＝1.5%。材料部分50%若都能取得17%稅率的發(fā)票，則可取得進(jìn)項(xiàng)稅為50%*17%＝8.5%。則工程總的進(jìn)項(xiàng)稅為1.5%+8.5%＝10%。若選擇非甲供，且建筑安裝單位選擇一般方法計(jì)稅，則工程可取得的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票為100%*11%＝11%。此時(shí)為非甲供更為有利。若以甲供材占比60%為例，施工單位對(duì)該項(xiàng)目若選擇簡(jiǎn)易征收，征收率為3%；則工程部分40%都將是3%的稅率發(fā)票40%*3%＝1.2%；材料部分60%若都能取得17%稅率的發(fā)票，則可取得進(jìn)項(xiàng)稅為60%*17%＝10.2%；則工程總的進(jìn)項(xiàng)稅為1.2%+10.2%＝11.4%，此時(shí)選擇甲供材更為有利。從理論上看，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)選擇甲供材的臨界點(diǎn)在57.14%，材料在整個(gè)成本中的比例超過(guò)57.14%，且材料采購(gòu)都能取得17%的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，那就可以考慮使用甲供材。但在實(shí)際情況中材料采購(gòu)一般不太可能全部取得17%的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，如商品砼一般會(huì)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅征收率為3%；而砂、土、石料等又難于取得發(fā)票。所以房地產(chǎn)企業(yè)是否選擇甲供材，不僅要看甲供材占整個(gè)工程的比重，還是看甲供材部分是否都能取得要求稅率的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票。

（三）企業(yè)資金成本的影響

若選擇甲供材，1.企業(yè)采購(gòu)材料的資金占用成本會(huì)大幅上升。企業(yè)提供甲供材，必須先采購(gòu)材料，支付一部分材料款。若是非甲供，材料款會(huì)由建筑施工單位先行墊付。2.在材料采購(gòu)中也會(huì)要考慮對(duì)供應(yīng)商的選擇，是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人。選擇一般納稅人可取得17%的發(fā)票，而小規(guī)模納稅人處采購(gòu)只能取得3%的發(fā)票，但究竟哪個(gè)資金成本更低，還要視實(shí)際情況。比如都是1000元的不含稅成本，成本進(jìn)價(jià)一樣，但17%的含稅價(jià)格是1170元，而3%的含稅價(jià)格是1030元，明顯17%稅率采購(gòu)價(jià)要高于3%稅率的采購(gòu)價(jià)，從而企業(yè)的資金占用成本也會(huì)上升。雖然17%的進(jìn)項(xiàng)稅最終還是能抵扣，但是企業(yè)必須要先付出去這個(gè)錢(qián)，資金的時(shí)間價(jià)值還是會(huì)損失。而且相對(duì)于一般納稅人而言，小規(guī)模納稅人有更大的議價(jià)空間。

（四）企業(yè)采購(gòu)成本管理監(jiān)督成本的影響

在決定實(shí)行甲供材之前，企業(yè)還要需考慮的其他影響因素，如，企業(yè)能否合理確定工程所需材料數(shù)量并確保其質(zhì)量，企業(yè)能否找到恰當(dāng)?shù)墓?yīng)商，并以足夠優(yōu)惠的價(jià)格采購(gòu)，企業(yè)的運(yùn)輸與儲(chǔ)存能否做到有序高效，乙方是否有足夠的動(dòng)力節(jié)約使用甲方購(gòu)買(mǎi)的材料，如何對(duì)其實(shí)施有效控制等等，一系列的問(wèn)題都是需要考慮并有與之對(duì)應(yīng)的解決方案及合理的管理成本。

三、房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)甲供材的理性選擇

（一）考慮增值稅負(fù)的選擇

1.若房地產(chǎn)企業(yè)選擇甲供材，建筑企業(yè)選擇一般計(jì)稅方法（建筑企業(yè)可能要考慮采購(gòu)的材料物質(zhì)價(jià)稅合計(jì)＞48.18%×合同中約定的工程價(jià)稅合計(jì)），提供11%的建筑業(yè)增值稅專用發(fā)票，則房企可以不用考慮甲供材在該項(xiàng)工程成本中所占比重。

2.若房地產(chǎn)企業(yè)選擇甲供材，建筑企業(yè)位選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，只提供3%的建筑安裝發(fā)票。此時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)就要測(cè)算甲供材在該項(xiàng)工程成本中所占的比重。若材料采購(gòu)成本比重能占這項(xiàng)工程成本的57.14%，且材料采購(gòu)都能取得17%的進(jìn)項(xiàng)稅票，這種情況下增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣比例才能與在非甲供下建筑企業(yè)提供11%的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票下抵扣比例持平。但實(shí)際情況中還有一部分低稅率的材料，或者難以取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票的材料采購(gòu)等情況存在，所以要求材料采購(gòu)占比還要更大。且有低稅率材料下，綜合進(jìn)項(xiàng)稅抵扣稅率不一定能比11%高。

3.若房地產(chǎn)企業(yè)選擇非甲供材，從增值稅方面考慮，應(yīng)選擇一般計(jì)稅方法的建筑企業(yè)。從資金占用成本方面考，還是要看一般計(jì)稅與簡(jiǎn)易計(jì)稅（或小規(guī)模）哪種不含稅成本更低。

（二）考慮整體效益的選擇

企業(yè)在工程出包方式的選擇上，不應(yīng)只考慮增值稅負(fù)的高低，而是應(yīng)以企業(yè)效益最大化為目標(biāo)。所以在選擇工程甲供時(shí)，還應(yīng)考慮企業(yè)的資金占用成本、采購(gòu)成本、管理監(jiān)督成本等。企業(yè)需要有一套相對(duì)完備的甲供材內(nèi)控管理體系，以有效控制甲供材采購(gòu)過(guò)程中的采購(gòu)成本以及材料使用過(guò)程中的管理監(jiān)督成本等。若未能建立相對(duì)完善的內(nèi)控管理體系，而貿(mào)然采取甲供材，有可能導(dǎo)致高額的采購(gòu)成本和管理監(jiān)督成本的提高。從而影響企業(yè)的整體效益。“營(yíng)改增”政策下，是否選擇甲供材，不僅房地產(chǎn)企業(yè)需要測(cè)算甲供材占整個(gè)工程的比重，建筑企業(yè)也考慮建筑采購(gòu)材料占工程造價(jià)的比重，從而選擇是一般計(jì)稅還是簡(jiǎn)易計(jì)稅。考慮到雙方稅負(fù)的平衡，需要房地產(chǎn)企業(yè)與建筑企業(yè)在工程開(kāi)始之前的商務(wù)談判、合同簽訂等過(guò)程中協(xié)商好，以達(dá)到雙方的合作共贏目的。

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作者 單位：江蘇農(nóng)墾新福地投資發(fā)展有限公司作者：包燕金