審計風險核心理念的探討范文

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一、風險主觀說和風險客觀說

風險主觀說強調的是“損失”與“不確定性”的關系，不確定性是主觀的、個人的和心理上的一種觀念。此論點認為風險純屬個人對客觀事物的主觀估計，而不能以客觀的尺度予以衡量。這一論點的代表人物有麥爾和科梅克，他們將風險定義為：“風險是損失的不確定性。”不確定性的范圍包括發生與否不確定、發生時間不確定、發生的過程不確定、發生的結果不確定。風險客觀說則是以風險客觀存在為前提，以對風險事故的觀察為基礎，以數學和統計觀點加以定義，并認為風險的大小可用客觀尺度測定。這一論點的主要代表是佩費爾，他將風險定義為“風險是可測定的客觀概率的大小。”本文認為風險是指在特定的客觀條件下損失發生的可能性。這是因為風險是客觀存在的，只有那些導致損失，或既可能會導致損失，又可能導致盈利的不確定事件才能稱為風險事件，不會導致損失的不確定性事件不是風險事件，因而風險與損失或不利因素有必然的聯系。需要說明的是，這里的損失是指非故意的，非計劃的和非預期的經濟價值的減少，那些并非無意的行為，結果是肯定的，因而并不是風險概念的內容。

二、審計風險的概念

現代風險基礎審計中最重要的概念之一就是審計風險概念。對審計風險的概念，不同的學術團體和學者有其不同的見解。美國注冊會計師協會（AICPA）認為（AICPA，1992）：審計風險是注冊會計師無意地對含有重要錯報漏報的財務報表發表沒有適當修正意見的風險。《國際審計準則》第6號則認為（張德明譯，1996）：審計風險是指注冊會計師對實質上誤報的財務資料可能提供了不適當意見的那種風險。例如，注冊會計師在那些他們所不知道的情況下，可能對實質上錯報的財務報表提供了無保留意見。國際會計師聯合會（IFAC）的國際審計與鑒證準則委員會（IAASB）2003年10新的國際審計準則ISA200—財務報表審計的目標和一般原則，重新定義了審計風險，認為審計風險是指財務報表存在重大錯報而注冊會計師發表不恰當審計意見的風險，而不包括注冊會計師錯誤地認為財務報表含有重大錯報的風險（IFAC，2003）。我國獨立審計準則中對審計風險的定義是（中國注冊會計師協會，1999）：審計風險，指會計報表存在重大錯報或漏報，而注冊會計師審計后發表不恰當審計意見的可能性。中國注冊會計師協會2004年10月的審計風險準則的征求意見稿中沿用了IAASB2003年對審計風險的定義（中國注冊會計師協會，2004）。

國內外學者對審計風險的概念也存在不同看法。A．A．Arens和J．k．Loebeck（1992）認為：審計風險是在財務報表事實上存在重大錯誤時，注冊會計師認為財務報表公允表達，并因此提出無保留意見的風險。朱小平、葉友（2003）則將國內外關于“審計風險”的定義歸納為兩類：損失可能論，即認為審計風險是指由于注冊會計師主觀因素與其他因素帶來損失的可能性；意見不當論，即認為審計風險是指當會計報表存在重大錯報與漏報時，注冊會計師針對會計報表而的不恰當審計意見的可能性。隨后，他們從概念體系的內在邏輯關系和傳統的審計風險模型兩個方面檢查了“審計風險”定義的損失可能論和意見不當論，最后認為后者明顯優于前者。上述有關審計風險的概念，都有一個共同特點，認為審計風險是指財務報表沒有公允地揭示而注冊會計師認為已公允地揭示的風險。其實，這種定義方法只是為了給實務中的具體操作提供可行的指南，而不是從一般的理論意義上探討，因而只能說明審計風險的表面現象，而未觸及審計風險最本質的東西（胡春元，1997）。將審計風險概括地表示為未能覺察出重大錯誤的風險，只是最狹義的審計風險，而審計風險本身具有更廣泛的含義。本文認為，審計風險可以從三個層次上來說明：

第一層次：最狹義的審計風險，即指財務報表有重大錯誤而注冊會計師簽發完全肯定意見的審計報告的風險。這是審計實踐中大量發生的情況，因而成為研究的重點，包括最新的國際審計準則和我國的審計風險準則征求意見稿在內的許多審計準則都作了類似的規定。

第二層次：狹義的審計風險，即發表了不恰當審計意見的風險，既包括注冊會計師把錯誤判斷為正確的情況（誤受險），也包括把正確判斷為錯誤的情況（誤拒險），只是后者不大可能發生，在實務中多數情況下不予考慮。這個層次比第一層次在含義上要廣泛一些。第三層次：廣義的審計風險，即審計職業風險。本文認為風險是指在特定的客觀條件下損失發生的可能性。這是從最廣泛的意義上理解風險的，推而廣之，審計風險也可以理解為審計主體遭受損失的可能性。風險的幾個方面都與財務報表審計有關，主要有狹義的審計風險和業務關系風險。業務關系風險是指盡管注冊會計師和會計師事務所遵循了公認審計準則并了正確的審計意見，然而由于與被審計單位之間的特定關系，因此可能受到被審計單位的牽連（特別是在被審計單位發生經營失敗時）而可能導致注冊會計師和會計師事務所要承擔一定損失的風險（朱小平、葉友，2003）。這也是審計職業界面臨訴訟“爆炸”的重要原因，也是現代風險基礎審計方法要關注的地方。報表使用者在發生經營失敗時指責審計失誤，部分原因是他們分不清注冊會計師的作用，對注冊會計師抱有過高的期望，無法區別審計功能與業務關系風險之間的差別；另一部分原因是遭受損失的人們由于對其經濟利益的關注而對注冊會計師提出過高的要求，一旦受損就希望得到補償沒，而不問錯在何方。

注冊會計師職業的生存和發展都必須以謀取經濟利益為基礎，它一方面要履行社會鑒證的職責，另一方面又必須同其服務對象進行合作，追求一定的經濟利益，以滿足自身生存和發展的條件。這樣，審計職業界就必須在法律、職業道德和自身利益之間尋求平衡點。由于法規、經濟環境和自身利益需求等因素是不斷發展變化的，它們之間的平衡狀態便會不斷地被打破，每一次失衡狀態都會給職業界帶來一定的風險。20世紀90年代以來，客戶關系對審計組織和個人構成的風險有日益增長的趨勢（吳榮國、趙世君，2003）。這是因為：報表使用者對注冊會計師的責任的了解正在增加；政府保護投資人利益的意識正在增強；企業規模的擴大，業務的復雜性和電子商務的興起等原因，會計和審計業務更為復雜，縱使遵循了審計準則，也很難保證企業不會發生經營失誤；社會日益贊同受傷害的一方向有能力提供賠償的一方提出訴訟；很多會計師事務所為節省法律費用或避免不利于自己的問題張揚出去，寧愿私了也不愿通過司法程序解決問題；客戶可選擇的編制財務報表的會計原則很多，而注冊會計師在評價所選用的原則是否恰當時缺乏明確的標準。上述的因素，使即使不是審計過程中發生的失誤行為，亦對注冊會計師和會計師事務所構成了風險，因而必須把業務關系風險列入審計風險的范疇，并擴大注冊會計師的審計范圍。

綜上所述，審計風險是與審計職業相聯系的，完整的審計風險概念，應從廣義上解釋，即不僅包括審計過程的缺陷導致審計結果與實際不相符而給注冊會計師和會計師事務所帶來損失的可能性，還包括經營失敗可能導致公司無力償債或倒閉所可能給注冊會計師和會計師事務所帶來損失的業務關系風險。

作者：趙建強單位：山西煤炭運銷集團審計處