審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型改進(jìn)與實(shí)施障礙范文

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摘要：文章在分析了傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的缺陷的基礎(chǔ)上，闡述了新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的內(nèi)容及優(yōu)越性。最后，針對我國的實(shí)際環(huán)境，提出了采用新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型所面臨的問題，從而為準(zhǔn)則實(shí)施人員提供了參考。

一、傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的缺陷

（一）割裂了風(fēng)險(xiǎn)因素之間的關(guān)系

傳統(tǒng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)要素就像一個(gè)層次分明的網(wǎng)，財(cái)務(wù)報(bào)表的總體錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)通過內(nèi)部控制和審計(jì)活動層層過濾，被控制在可接受的水平之下。但在實(shí)務(wù)中，審計(jì)人員很容易人為割裂兩者的內(nèi)在聯(lián)系，而只依賴對控制風(fēng)險(xiǎn)所作的粗放型評估來直接、大致確定檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，再據(jù)此規(guī)劃實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。這就導(dǎo)致了實(shí)務(wù)中控制測試和實(shí)質(zhì)性測試的相互脫節(jié)，從而加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）審計(jì)人員易于忽視固有風(fēng)險(xiǎn)評估

由于在假設(shè)不存在相關(guān)內(nèi)部控制的條件下而去單獨(dú)評估認(rèn)定的固有風(fēng)險(xiǎn)有顯見的難度，再加上直接假定認(rèn)定的固有風(fēng)險(xiǎn)為高水平被公認(rèn)為穩(wěn)健的做法，這樣極容易導(dǎo)致不少事務(wù)所及審計(jì)人員不重視對固有風(fēng)險(xiǎn)的評估，多采用將固有風(fēng)險(xiǎn)定為最高水平即100%的做法。

（三）對管理層舞弊甄別失敗

由于實(shí)務(wù)中對固有風(fēng)險(xiǎn)的評估流于形式，審計(jì)的起點(diǎn)便從了解內(nèi)部控制制度、評價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)開始。如果審計(jì)人員不把審計(jì)視角擴(kuò)展到內(nèi)部控制以外，就很容易受到蒙蔽和欺騙，不能發(fā)現(xiàn)由于內(nèi)部控制失效所導(dǎo)致的會計(jì)報(bào)表存在的重大錯(cuò)報(bào)和舞弊行為。

（四）缺乏對財(cái)務(wù)報(bào)表的整體審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行把握和控制

原風(fēng)險(xiǎn)模型側(cè)重于指導(dǎo)認(rèn)定層次的審計(jì)測試工作，對財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估和應(yīng)對重視不夠，進(jìn)而必然會影響認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)的檢查效果。雖然該風(fēng)險(xiǎn)模型要求在評估固有風(fēng)險(xiǎn)時(shí)應(yīng)當(dāng)從會計(jì)報(bào)表層次和賬戶余額層次兩個(gè)方而加以考慮，但在評估控制風(fēng)險(xiǎn)時(shí)卻并不涉及報(bào)表層次，只能要求審計(jì)人員對各重要賬戶或交易類別的相關(guān)認(rèn)定所涉及的控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評估。這種不注重從宏觀層而上了解企業(yè)及其環(huán)境，而僅從較低層而上評估風(fēng)險(xiǎn)。如果不深入考慮會計(jì)報(bào)表背后的東西，就不能對會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目余額得出一個(gè)合理的期望。

二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的改進(jìn)

(一)新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的介紹

新審計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)構(gòu)成，它們之間的關(guān)系用模型表示為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。

重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是的存在可能是因?yàn)楸粚徲?jì)單位的性質(zhì)、行業(yè)狀況、外界環(huán)境以及經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的影響，也可能是由于被審計(jì)單位的內(nèi)部控制無法有效地防止或發(fā)現(xiàn)并糾正錯(cuò)報(bào)。影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的另一個(gè)因素是檢查風(fēng)險(xiǎn)，檢查風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)人員自身可以控制的風(fēng)險(xiǎn)，它的高低取決于審計(jì)程序設(shè)計(jì)的合理性和執(zhí)行的有效性。

在審計(jì)過程中，審計(jì)人員必須了解被審計(jì)單位及其所處環(huán)境，以充分識別和評估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并依據(jù)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估水平確定和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，以便把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受水平。全面了解審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型對審計(jì)人員安排審計(jì)工作計(jì)劃非常重要，審計(jì)人員可以依據(jù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型確定被審計(jì)單位各個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)應(yīng)收集的審計(jì)證據(jù)的數(shù)量。

（二）新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的優(yōu)越性

1.引入重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，改進(jìn)審計(jì)理念

新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型體現(xiàn)了傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式向重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的轉(zhuǎn)變。這個(gè)轉(zhuǎn)變明確了審計(jì)工作以評估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)作為起點(diǎn)和導(dǎo)向。該模型還校正了傳統(tǒng)審計(jì)模式下以評估客戶經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)為中心的審計(jì)思想，強(qiáng)調(diào)注冊會計(jì)師應(yīng)從多方面了解客戶及其環(huán)境并評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則及模型明確規(guī)定，了解客戶及其環(huán)境，包括了解客戶的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及可能導(dǎo)致會計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，而不是了解和評估全部的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。

2.以風(fēng)險(xiǎn)評估為審計(jì)起點(diǎn)，有利于審計(jì)質(zhì)量的提高

新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型要求的審計(jì)起點(diǎn)為風(fēng)險(xiǎn)評估程序，其次才是針對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序（即控制測試和實(shí)質(zhì)性測試）。在這一模型下，審計(jì)人員在審計(jì)的所有階段都要實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序，并將識別的風(fēng)險(xiǎn)與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域相聯(lián)系，實(shí)施更為嚴(yán)格的風(fēng)險(xiǎn)評估程序，而不能忽略固有風(fēng)險(xiǎn)的評估，直接將風(fēng)險(xiǎn)定為高水平。這就改善了舊審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型在固有風(fēng)險(xiǎn)評估方面的缺陷，對于甄別管理者舞弊也具有一定的作用。

3.審計(jì)程序的設(shè)計(jì)有的放矢，提高了審計(jì)效率

新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型保證了注冊會計(jì)師實(shí)施的審計(jì)程序有的放矢。新審計(jì)模型，首先要求實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序，了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，除內(nèi)部環(huán)境外還包括行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、企業(yè)的性質(zhì)，以及目標(biāo)、戰(zhàn)略和相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)等外部環(huán)境，在此基礎(chǔ)上分別評估財(cái)務(wù)報(bào)表層次和認(rèn)定層次來評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。對于報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)根據(jù)評估結(jié)果設(shè)定總體應(yīng)對措施。對于認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)以此為依據(jù)確定進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。兩方面的審計(jì)措施結(jié)合，最終將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平。

4.從宏觀來看：順應(yīng)國際趨勢，適應(yīng)國內(nèi)環(huán)境

縱觀整個(gè)審計(jì)準(zhǔn)則，新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型所代表的全新的審計(jì)理念，在一般原則與責(zé)任的審計(jì)準(zhǔn)則以及其他具體相關(guān)的審計(jì)準(zhǔn)則中都有體現(xiàn)，都強(qiáng)調(diào)對被審計(jì)單位及其所處內(nèi)外環(huán)境的了解和評價(jià)。很顯然，準(zhǔn)則框架體系全面滲透著現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念，要求注冊會計(jì)師將現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的觀念貫穿于審計(jì)全過程。

三、我國運(yùn)用新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型存在的困難

（一）風(fēng)險(xiǎn)評估所需數(shù)據(jù)的限制

評估被審計(jì)單位重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)要求對企業(yè)的業(yè)務(wù)、市場狀況、管理層，甚至企業(yè)所處行業(yè)整體的經(jīng)營狀況和市場狀況等因素都要有比較清楚的了解。而我國會計(jì)師事務(wù)所大多沒有經(jīng)濟(jì)方面、法律方面等多元化的背景，數(shù)據(jù)積累嚴(yán)重不足。這是我們目前實(shí)施新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的最大障礙。

（二）會計(jì)師事務(wù)所運(yùn)用這一模型進(jìn)行審計(jì)的動力不足

一方面，新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型要求審計(jì)人員在審計(jì)之前對企業(yè)各個(gè)方面進(jìn)行調(diào)查了解，并且還需要有更多審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的合伙人及高級審計(jì)人員的參與，人員成本會比較高。另一方面，目前我國存在審計(jì)關(guān)系的失衡及審計(jì)責(zé)任的缺位，市場上仍然缺乏對高質(zhì)量審計(jì)的需求。我國對審計(jì)人員的民事責(zé)任制度仍不夠健全，審計(jì)人員被起訴的風(fēng)險(xiǎn)仍然較低。因此，在我國當(dāng)前的執(zhí)業(yè)環(huán)境下，絕大部分事務(wù)所沒有動力投入巨大的成本來開展新的審計(jì)模式。

（三）審計(jì)人員的知識和經(jīng)驗(yàn)儲備不足

新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的運(yùn)用要求審計(jì)人員改變審計(jì)思路，熟悉被審計(jì)單位的行業(yè)狀況，法律與監(jiān)管環(huán)境，財(cái)務(wù)業(yè)績的衡量和評價(jià)，經(jīng)營目標(biāo)、戰(zhàn)略和相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，內(nèi)部控制等知識，這需要審計(jì)人員擴(kuò)大自己的專業(yè)知識領(lǐng)域，并具備很強(qiáng)的專業(yè)判斷能力。但目前，我國審計(jì)人員總體而言綜合素質(zhì)不高，缺乏豐富的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)，職業(yè)判斷能力還不是很強(qiáng)，而且長期以來，我國審計(jì)人員的知識背景和知識結(jié)構(gòu)過于集中在會計(jì)審計(jì)方面，可能無法滿足風(fēng)險(xiǎn)評估時(shí)對知識的多元化要求。