審計風險模型變化范文

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風險導向審計自20世紀八十年代初問世以來，在其后近20年的時間里備受推崇。然而，隨著本世紀初安然、世通、帕瑪拉特等一系列審計丑聞應接不暇地襲來，其不足也初現端倪。經研究發現，風險導向審計模式的缺陷起因于其所構建的基礎——審計風險模型本身的缺陷。

新修訂的國際審計準則第200號《財務報表審計的目標和一般原則》已于2004年12月正式實施，該準則了新的審計風險模型。在此準則中，審計風險被定義為“當財務報表存在重大錯報而審計人員發表不適當審計意見的可能性”。審計風險是重大錯報風險和檢查風險的綜合風險，即“審計風險=重大錯報風險×檢查風險”，以區別于舊準則中“審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險”的舊風險模型。我國的注冊會計師協會目前也正在根據國際審計和保證準則委員會的新國際審計準則加緊修訂我國現行的審計風險準則，本次修訂的核心內容也是啟用新審計風險模型。從表面上看，新舊風險模型并沒有顯著的區別，只是把固有風險和控制風險的乘積合并為重大錯報風險。本文擬對新舊審計風險模型進行比較，來探究新模型的改進。

一、原審計風險模型的缺陷

20世紀八十年代初，由于不斷受到訴訟威脅，美國審計職業界率先建立了審計風險模型，從而引起審計方式開始從制度基礎審計向風險導向審計變革。經過二十多年的實踐，原有的風險導向審計模式已經在廣大CPA的心目中根深蒂固，其歷史功績及先進合理之處自然是不容置疑的，但它在應用中也逐漸暴露出了一些問題。因此，研究解決這些問題，不斷完善風險導向審計模式也就成了審計職業界的當務之急。作為審計模式的核心組成部分，對風險模型的研究自然也就提上了日程。原有審計風險模型在理論上和實踐中都存在著一定的缺陷，主要體現在以下幾個方面：

1、固有風險概念內涵與外延不一致。我國《獨立審計具體準則第9號——內部控制與審計風險》將固有風險定義為“假定不存在相關內部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生重大錯報或漏報的可能性”。但CPA在評估固有風險時被要求著重考慮的因素，如容易遭受損失或被挪用的資產、在正常會計處理程序中容易被漏記的交易和事項時，又難免要考慮到內部控制的因素，造成固有風險內涵與外延的不一致，給模型的科學性帶來很大的損害。

2、對固有風險的評估容易流于形式。原準則要求編制總體審計計劃時，應當對財務報表整體的固有風險進行評估；在編制具體審計計劃時，應當考慮固有風險評估對各重要賬戶或交易類別的認定所產生的影響，或直接假定該認定的固有風險為高水平。由于在評估固有風險時首先要假定相關的內部控制不存在，而使得該項程序可操作性較差，再加上直接假定認定的固有風險為高水平被業內公認為穩健的做法，因此，極易導致不少事務所及CPA不重視對固有風險的評估，使其流于形式。

3、控制測試的“內部性”導致其可依賴性成疑問。控制風險被定義為“某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生錯報或漏報，而未能被內部控制防止、發現或糾正的可能性”。從理論上說，如果CPA能夠把控制風險評估得比較低就可以大大減少實質性測試的工作量。于是，CPA只要通過控制測試得到了一個比較滿意的結果，就可以理所當然得認為被審計單位的內部控制值得信賴，從而依賴此結論大大減少實質性測試的工作量。然而，控制測試可以依賴嗎？首先，通過控制測試得到的是內部證據，它的“內部性”導致其可能被管理當局操縱，因此，其證明力是比較差的。其次，內部控制的固有局限導致其在防止管理當局舞弊方面是無能為力的。而管理當局舞弊的風險對任何公司都是存在的，CPA僅僅通過對被審計單位的大體了解來排除管理當局舞弊的可能性無論如何都是不穩健的，既然難以排除管理當局舞弊的可能性，控制風險就不能被評估為低水平，進而控制測試的結果也是不能依賴的。

據最近的一項問卷調查顯示，在對我國71家具有證券期貨相關業務資格的會計師事務所的調查中，對來自上市公司本身的審計風險成因調查中，有60％的人認為“管理當局品質存在問題”。可見，在我國目前的情況下，把控制風險評估為低水平是要冒很大風險的。

4、對控制風險的評估不能用于財務報表整體。雖然風險模型要求在評估風險時應當從會計報表層次和賬戶余額層次兩個方面加以考慮，但由于控制風險的評估是按賬戶余額或交易類別所涉及的認定進行的，在風險模型中無法與會計報表層次的固有風險評估相匹配，只能與賬戶余額或交易類別層次固有風險的評估相匹配。這樣一來，原審計風險模型在整個會計報表層次上就不能應用，實際上成了對每一賬戶余額或交易類別所涉及的認定進行風險導向審計的理論基礎，而不能構成對整個企業進行風險導向審計的理論基礎。進而，在此基礎上構建出的風險導向審計模式在對待風險上只能是零散的、微觀的，而不能形成整體的宏觀的認識。這就必然使得CPA在把握和控制審計風險時“只見樹木不見森林”。

二、新審計風險模型的改進

要對新審計風險模型作出合理評價，首先要看清其所作的改進：

1、引入“重大錯報風險”的概念。新風險模型引入了“重大錯報風險”的概念，表面上看來只是把固有風險和檢查風險的乘積用一個新的名詞來概括，可一經分析就會發現，新名詞的引入使風險模型有了重大的實質性改進。重大錯報風險概念的引入，要求CPA在設計和實施審計測試前必須適當地評估重大錯報風險，有效地避免了實務中容易出現的不評估重大錯報風險就盲目進行測試及簡單設定重大錯報風險為最高水平而直接實施更廣泛實質性測試的做法，避免審計測試的盲目性和對有限審計資源的浪費。

另外，重大錯報風險也不等于以往的固有風險和檢查風險的乘積，因為導致會計報表出現重大錯報的風險并不是由固有風險和檢查風險兩因素就能夠概括得了的，新風險準則及模型明確規定，CPA應從多方面來了解客戶及其環境并評估重大錯報風險，其中包括了解客戶的目標和戰略以及可能導致財務報表重大錯報的相關而非全部經營風險。

2、規定認定層次的重大錯報風險仍由固有風險和控制風險構成。但審計人員基于審計技術或方法偏好以及實務的考慮，可單獨或合并評估固有風險和控制風險。新風險模型并沒有要求從固有風險和控制風險兩方面來評估報表層次的重大錯報風險，但指出認定層次的重大錯報風險仍由固有風險和控制風險構成，盡管如此，審計人員基于審計技術或方法偏好以及實務的考慮，也可以不分開評估固有風險和控制風險，而是合并起來評估。

總結上述分析可以看出，新審計風險模型與原模型相比有顯著的理論進步，不僅修補了原有風險模型的理論缺陷，而且在實務中有效提高了CPA發現財務報表重大錯報的能力，為CPA審計事業注入的新的活力值得期待。